全国中文核心期刊·财会月刊口 公允价值变动损益跨期核算及信息披露 以交易性金融资产为例 谢获宝(博士生导师)魏美昂 (武汉大学经济与管理学院武汉430072) 【摘要】本文对现行会计准则体系下交易性金融资产的购入与出售在不同会计期间账务处理和信息披露中存在的问 题,以及相关公允价值变动损益跨期账务处理和信息披露问题进行硏究,分析现行规范所规定的处理方式的利弊,并提出 解决问题的建议。 【关键词】公允价值变动损益跨期账务处理交易性金融资产信息披露 引言 动对交易性金融资产造成的影响,以及该项投资市场价值的 2008年以来的全球金融危机引发了人们对公允价值计变动对企业损益形成的影响。《企业会计准则——应用指南》 量模式的关注与争议,至今,公允价值计量引起的一系列问题进一步规定,出售交易性金融资产时,必须将原来计入该交易 仍然是学术界研究的热点。国际会计准则理事会(ASB)于2011性金融资产中的公允价值变动损益转入到“投资收益”中。 年发布的《国际财务报告准则第13号—公允价值计量》 “公允价值变动损益”属于损益类科目,按规定,期末应 (IFRS13)要求按资产或者负债的类别以及公允价值计量的本期发生额的累计净额结转入“本年利润”账户,结转后损益 个层次进行信息披露,旨在完善公允价值计量和披露问题。类科目无余额,但是,在跨期出售该交易性金融资产时,如果 2006年我国财政部发布了新的会计准则体系,新会计准按照相关会计准则的要求,还需要对前期已转入本年利润的 则体系要求新增“公允价值变动损益”科目,核算公允价值变公允价值变动损益再次进行结转,转入出售交易性金融资产 能一味地追求对称性。处于对称状态交易或事项可能需根据的利与弊,最大限度地发挥协同效应,提高会计信息质量。 经济环境的变化和实务的需要进行调整。在会计准则的变迁 4.主要和次要“一刀切”。会计信息质量的“重要性”要求 中,债务重组利得与损失的会计处理经历了“左右左”的变化可用于确定会计确认和计量能否对称性处理。将业务不确定 即从记入“营业外收入”到记入“资本公积”再到记入“营业外性程度高或利润操纵空间大的交易或事项列入重要性范围 收入”。因此,会计准则在将对称性作为基本原则完善和改进内,以稳健性原则为基础,优先考虑非对称性的会计处理。除 时,不能忽视已处于对称状态的交易或事项。 此之外,应坚持以对称性理论为基础,优先考虑对称性会计处 2.宏观和微观“两手抓”。宏观经济核算和微观经济核算理,以保持会计核算与宏观经济核算的一致性及可对接性,提 虽然目标不同但却相辅相成。当二者的口径不一致时,很难发高会计信息的适用效率。 挥协同效应。因此,应对现行会计确认和计量方法按一定的标 5.搭建会计处理对称性平台。近年来,我国社会主义市 准归类,将会计对称性理论和满足宏观经济核算要求作为基场经济体制不断完善,证券市场逐步趋于有序,会计人员的职 础理论纳入会计概念框架内以丰富会计准则的理论和方法体业判断力及职业道德素质逐步提高,我国正在积极创造条件, 系。相对来说,微观核算的调整较为简易,对企业会计确认和营造有利的准则运行平台。当各项交易都能够达到市场化运 计量不对称的内容和方法进行研究,找出以对称性原则进行作,就可以实现会计确认和计量的对称性处理 会计核算的具体方法。比如说交易双方分别将同一项经济交 【注】本文系教育部人文社科基金项目“基于会计准则变 易确认为货币性交易与非货币性交易可调整为:货币性交易迁的上市公司盈余管理研究”(项目编号:09XJA79006)的阶 所涉及的货币性资产在交易后不得改变资产性质等,可以解段性研究成果 决企业主体主观选择的差异带来的不对称问题 主要参考文 3.理论和实践“两头看”。理论上完美的对称性需以实践 1.赵西卜,会计对称性理论及其在多层面信息需求中的 为“导向”,适时调整。当前,非对称性会计处理主要是基于谨应用会计研究,2004;9 慎性的考虑,谨慎性原则是国际公认的会计基本原则之一,但 2.俞校明会计信息非对称性主因探析财会月刊,2005 是其自身存在一些局限性,也可能成为利润调节的工具。因此 要适度运用谨慎性原则,在此基础上权衡对称性和非对称性 3.罗勇会计准则中的非对称研究财会月刊,2005;10 2012.7上旬·07·□ 21994-2015ChinaAcademicJournalElectronicPublishingHouse.alLrightsreservedhttp://www.cnki.net全国中文核心期刊·财会月刊□ 2012．7 上旬 一、引言 2008 年以来的全球金融危机引发了人们对公允价值计 量模式的关注与争议，至今，公允价值计量引起的一系列问题 仍然是学术界研究的热点。国际会计准则理事会（IASB）于2011 年发布的 《国际财务报告准则第 13 号——公允价值计量》 （IFRS 13） 要求按资产或者负债的类别以及公允价值计量的 三个层次进行信息披露，旨在完善公允价值计量和披露问题。 2006 年我国财政部发布了新的会计准则体系，新会计准 则体系要求新增“公允价值变动损益”科目，核算公允价值变 动对交易性金融资产造成的影响，以及该项投资市场价值的 变动对企业损益形成的影响。《企业会计准则——应用指南》 进一步规定，出售交易性金融资产时，必须将原来计入该交易 性金融资产中的公允价值变动损益转入到“投资收益”中。 “公允价值变动损益”属于损益类科目，按规定，期末应将 本期发生额的累计净额结转入“本年利润”账户，结转后损益 类科目无余额，但是，在跨期出售该交易性金融资产时，如果 按照相关会计准则的要求，还需要对前期已转入本年利润的 公允价值变动损益再次进行结转，转入出售交易性金融资产 ·07·□ 能一味地追求对称性。处于对称状态交易或事项可能需根据 经济环境的变化和实务的需要进行调整。在会计准则的变迁 中，债务重组利得与损失的会计处理经历了“左右左”的变化 即从记入“营业外收入”到记入“资本公积”再到记入“营业外 收入”。因此，会计准则在将对称性作为基本原则完善和改进 时，不能忽视已处于对称状态的交易或事项。 2. 宏观和微观“两手抓”。宏观经济核算和微观经济核算 虽然目标不同但却相辅相成。当二者的口径不一致时，很难发 挥协同效应。因此，应对现行会计确认和计量方法按一定的标 准归类，将会计对称性理论和满足宏观经济核算要求作为基 础理论纳入会计概念框架内以丰富会计准则的理论和方法体 系。相对来说，微观核算的调整较为简易，对企业会计确认和 计量不对称的内容和方法进行研究，找出以对称性原则进行 会计核算的具体方法。比如说交易双方分别将同一项经济交 易确认为货币性交易与非货币性交易可调整为：货币性交易 所涉及的货币性资产在交易后不得改变资产性质等，可以解 决企业主体主观选择的差异带来的不对称问题。 3. 理论和实践“两头看”。理论上完美的对称性需以实践 为“导向”，适时调整。当前，非对称性会计处理主要是基于谨 慎性的考虑，谨慎性原则是国际公认的会计基本原则之一，但 是其自身存在一些局限性，也可能成为利润调节的工具。因此 要适度运用谨慎性原则，在此基础上权衡对称性和非对称性 的利与弊，最大限度地发挥协同效应，提高会计信息质量。 4. 主要和次要“一刀切”。会计信息质量的“重要性”要求 可用于确定会计确认和计量能否对称性处理。将业务不确定 性程度高或利润操纵空间大的交易或事项列入重要性范围 内，以稳健性原则为基础，优先考虑非对称性的会计处理。除 此之外，应坚持以对称性理论为基础，优先考虑对称性会计处 理，以保持会计核算与宏观经济核算的一致性及可对接性，提 高会计信息的适用效率。 5. 搭建会计处理对称性平台。近年来，我国社会主义市 场经济体制不断完善，证券市场逐步趋于有序，会计人员的职 业判断力及职业道德素质逐步提高，我国正在积极创造条件， 营造有利的准则运行平台。当各项交易都能够达到市场化运 作，就可以实现会计确认和计量的对称性处理。 【注】 本文系教育部人文社科基金项目“基于会计准则变 迁的上市公司盈余管理研究”（项目编号：09XJA79006） 的阶 段性研究成果。 主要参考文献 1. 赵西卜. 会计对称性理论及其在多层面信息需求中的 应用.会计研究，2004；9 2. 俞校明.会计信息非对称性主因探析.财会月刊，2005； 18 3. 罗勇.会计准则中的非对称研究.财会月刊，2005；10 □□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□□ 公允价值变动损益跨期核算及信息披露 【摘要】 本文对现行会计准则体系下交易性金融资产的购入与出售在不同会计期间账务处理和信息披露中存在的问 题，以及相关公允价值变动损益跨期账务处理和信息披露问题进行研究，分析现行规范所规定的处理方式的利弊，并提出 解决问题的建议。 【关键词】 公允价值变动损益 跨期账务处理 交易性金融资产 信息披露 谢获宝（博士生导师） 魏美昂 （武汉大学经济与管理学院 武汉 430072） ——以交易性金融资产为例