法学研究 1999年第4期 费用支出或公共物品供给者的责任：而国家要承担这一责任，就必须寻找收益来源，即税收。 尽管社会契约论本身并不可取，但用其中的合理因素来考察税收法律关系中的契约精神 和平等原则，对我们重新认识税收法律关系有很大的启发。因此，经由宪法的形式，国家和纳 税主体根据税收法律主义，通过“税收法律”（以及作为中间主体的征税机关）建立其相互之间 以征税和纳税为外在表现形态、而以满足和要求“公共需要”为内在本质内容的权利义务关系： 这一关系所内涵的契约精神”决定了在调整国家、征税机关和纳税主体之间的关系时必须贯 彻平等原则”。 至于税收法律关系在其第一层面上的契约精神和平等原则”，是以其第二层面为基础和 渊源的。税收债权债务法律关系中的契约精神不必多说，在排除了主体间因侵权行为、无因管 理和不当得利等产生债的可能性之后，税收法律关系的主体只能是通过“契约”建立起彼此之 间债的关系。而且契约精神一样可以体现在行政法律关系中。“随着契约原则的普遍贯彻和 契约精神的扩张，通过社会合意'建构国家行政管理体制终于成为历史的必然选择。”B⑥与 早期以行政高权性行为为特征的传统行政管理模式不同，现代行政法的发展为行政法领域提 供了合意的基础，并通过行政程序的设置保证自由合意的实现：而行政契约也正是因为在本质 上符合契约的根本属性一合意，才与民事契约一起划归契约的范畴。〔)而且用西方现代行 政法学的观点来看，政府（行政机关）与公众（相对人）之间明显的不平等的命令与服从”的关 系，也早就被以平等为特征的“服务与合作”的关系所取代。⑧〕税收行政法律关系作为行政 法律关系的一种，必然也属于为契约精神和平等原则所渗透的范围。 认识和确定现代税收法律关系的本质，首先就会对传统理论中的“税收公平主义”提出挑 战。传统的税收公平主义一般只就纳税主体范围内比较其相互之间的公平问题：而建立在契 约精神和平等原则”本质基础上的税收公平主义则要求就税收法律关系的全部主体一国家、 征税机关和纳税主体，考察其彼此之间的公平和平等关系。所以，以“契约精神和平等原则为 本质和核心构建起来的现代税收法律关系理论必然会给税法基本理论带来创新的契机和根本 的变化。 〔36】马新福《社会主义法治必须弘扬契约精神》，《中国法学》1995年第1期。 〔37〕参见余凌云：《论行政契约的含义》，《比较法研究》1997年第3期：余凌云：《论行政法领域中存在契约关系的可能 性》.《法学家》1998年第2期。 〔38〕这一观念主要来源于社会连带主义法学的创始人、法国法学家狄骥以公务观念为基础的现代国家学说。虽然其 国家学说否认国家主权并片面突出强调义务是荒逐的，但其对行政法理念的贡献却是有借鉴意义的。 10942012 China Academic Journal Electronic Publishing House.All rights reserved.http://www费用支出或公共物品供给者的责任; 而国家要承担这一责任, 就必须寻找收益来源, 即税收。 尽管社会契约论本身并不可取, 但用其中的合理因素来考察税收法律关系中的契约精神 和平等原则, 对我们重新认识税收法律关系有很大的启发。因此, 经由宪法的形式, 国家和纳 税主体根据税收法律主义, 通过/ 税收法律0( 以及作为中间主体的征税机关) 建立其相互之间 以征税和纳税为外在表现形态、而以满足和要求/ 公共需要0为内在本质内容的权利义务关系; 这一关系所内涵的/ 契约精神0决定了在调整国家、征税机关和纳税主体之间的关系时必须贯 彻/ 平等原则0。 至于税收法律关系在其第一层面上的/ 契约精神和平等原则0, 是以其第二层面为基础和 渊源的。税收债权债务法律关系中的契约精神不必多说, 在排除了主体间因侵权行为、无因管 理和不当得利等产生债的可能性之后, 税收法律关系的主体只能是通过/ 契约0建立起彼此之 间债的关系。而且契约精神一样可以体现在行政法律关系中。/ 随着契约原则的普遍贯彻和 契约精神的扩张, 通过-社会合意. 建构国家行政管理体制终于成为历史的必然选择。0 1362 与 早期以行政高权性行为为特征的传统行政管理模式不同, 现代行政法的发展为行政法领域提 供了合意的基础, 并通过行政程序的设置保证自由合意的实现; 而行政契约也正是因为在本质 上符合契约的根本属性) )) 合意, 才与民事契约一起划归契约的范畴。1372 而且用西方现代行 政法学的观点来看, 政府( 行政机关) 与公众( 相对人) 之间明显的不平等的/ 命令与服从0 的关 系, 也早就被以平等为特征的/ 服务与合作 0的关系所取代。1382 税收行政法律关系作为行政 法律关系的一种, 必然也属于为契约精神和平等原则所渗透的范围。 认识和确定现代税收法律关系的本质, 首先就会对传统理论中的/ 税收公平主义0提出挑 战。传统的税收公平主义一般只就纳税主体范围内比较其相互之间的公平问题; 而建立在/ 契 约精神和平等原则0本质基础上的税收公平主义则要求就税收法律关系的全部主体 ))) 国家、 征税机关和纳税主体, 考察其彼此之间的公平和平等关系。所以, 以/ 契约精神和平等原则0为 本质和核心构建起来的现代税收法律关系理论必然会给税法基本理论带来创新的契机和根本 的变化。 # 100 # 法学研究 1999 年第 4 期 1362 1372 1382 这一观念主要来源于社会连带主义法学的创始人、法国法学家狄骥以公务观念为基础的现代国家学说。虽然其 国家学说否认国家主权并片面突出强调义务是荒谬的, 但其对行政法理念的贡献却是有借鉴意义的。 参见余凌云:5论行政契约的含义6,5比较法研究61997年第 3 期; 余凌云:5论行政法领域中存在契约关系的可能 性6,5法学家61998 年第 2 期。 马新福: 5社会主义法治必须弘扬契约精神6,5中国法学61995年第 1 期