整个价值增值系统,而不光是自身价值链的构造。供应商和顾客、供应商的供应商、顾客 的顾客都要创造自己的利润,这一点对于企业寻找自身产品低成本或高差异的 定位是至关重要的,因为最终用户将支付整个价值链中创造的所有利润。图13-4中 间竖列表明了造纸业从植树造林、伐木、纸浆制造、纸张制造、加工改造到销售给最终用 户的整个价值链的组成。我们可以量化其中每一个步骤所产生的成本、收益,和资产周转 情况。图中的A,B,C,D,E,F,G是假设的七个竞争对手,它们分别构造自己的价值 链。对这些价值链的战略意义分析如下 A的生产过程几乎覆盖了整个价值链。如果A在各个生产步骤之间的产品转移价格与 外部竞争市场上的价格一致的话,那么A可以计算各个生产步骤的资产收益率,从中可以 发现哪些产品从外部市场购买比自己生产更为经济(自制或外购的战略选择)。比如大多数 公司愿意直接购买原木,并使用独立的伐木工替它们伐木,运送到加工厂,因为这样比公 司自己植树、伐木更经济。A为了优化价值链,提高资产收益率,可以把自身的价值 链缩短至从“纸浆制造——最终用户”。除了可以像A一样缩短价值链以外,企业还可以 根据各自不同的战略需要,沿价值链向前或向后进行整合。比如B可以将价值链向后延伸 至纸张制造,或加工改造,甚至最终用户。如图13-4所示,C,D,E,F,G同样可以 根据需要,形成独具特色的价值链 从图13-4中可以看出,每个企业本身既是上一个生产步骤的顾客、当前生产步骤的 生产者,又是下一个生产步骤的供应商。计算每一个环节的资产收益率可以更好地了解各 个环节供应商和顾客之间讨价还价的相对力量。比如在“纸张制造”环节,D是生产者, 而A,C,G的价值链也延伸到这一步骤,参与纸张制造的生产,因此,在这一环节,A, C,D,G是竞争者。同时,A,C和B是“纸浆制造”的生产者,必然是“纸张制造” 环节的供应商。如果A,c计算一下自身在“纸浆制造”和“纸张制造”的资产收益率, 就能够确定向“纸张制造”环节中的D,G提供原材料的价格变动空间。这种做法能帮助 企业在价格谈判中,占据主动地位,最终达到降低成本或扩大差异的目的 、成本动因分析 成本动因是导致成本结构发生变化的重要因素。例如因生产规模变动引起的成本结构改 变;因生产或经营过程复杂程度的增加,使得某些成本动因可能引起其他作业成本的变动 等。在传统管理会计中,单位成本的变动主要归因于单一的成本动因一一产量的变化,并 以此为基础引申出固定成本、变动成本的成本性态分析、变动成本法、本一量一利分析 盈亏分界点分析、弹性预算、边际贡献等一系列概念和分析方法。随着近年来会计界对成 本动因的研究和探讨,发现企业多样的成本性态不仅与产量变动有关,还与其他成本动因 紧密相关。到目前为止,西方会计界比较公认的是把成本动因分为两类—一结构性成本动 因和执行性成本动因。结构性成本动因是与企业的战略定位和经济结构密切相关的成本因 素。不同的战略选择会导致企业不同的生产经营方式,进而导致截然不同的成本动因。企 业战略层可选择的结构性成本动因主要包括五个:(1)规模。指一项投资将形成多大的生产 科研开发、市场营销等资源的组合。(2)范围。指企业纵向整合的深度(指企业跨越整个价 值链的长度)。(3)经验。指企业过去从事过多少次同类产品的铲。 (4)技术。指企业价值链每一步中的技术含量的多少。(5)复杂程度。指为顾客提供的产品 种类的多少或服务范围的大小。结构性成本动因与企业自身的竞争优势和战略选择息息相 关。如果企业采用低成本战略,那么达到一定的经济规模和技术水平就是企业成功的主要整个价值增值系统，而不光是自身价值链的构造。供应商和顾客、供应商的供应商、顾客 的顾客都要创造自己的利润，这一点对于企业寻找自身产品低成本或高差异的 定位是至关重要的，因为最终用户将支付整个价值链中创造的所有利润。图 13—4 中 间竖列表明了造纸业从植树造林、伐木、纸浆制造、纸张制造、加工改造到销售给最终用 户的整个价值链的组成。我们可以量化其中每一个步骤所产生的成本、收益，和资产周转 情况。图中的 A，B，C，D，E，F，G 是假设的七个竞争对手，它们分别构造自己的价值 链。对这些价值链的战略意义分析如下： A 的生产过程几乎覆盖了整个价值链。如果 A 在各个生产步骤之间的产品转移价格与 外部竞争市场上的价格一致的话，那么 A 可以计算各个生产步骤的资产收益率，从中可以 发现哪些产品从外部市场购买比自己生产更为经济(自制或外购的战略选择)。比如大多数 公司愿意直接购买原木，并使用独立的伐木工替它们伐木，运送到加工厂，因为这样比公 司自己植树、伐木更经济。A 为了优化价值链，提高资产收益率，可以把自身的价值 链缩短至从“纸浆制造——最终用户”。除了可以像 A 一样缩短价值链以外，企业还可以 根据各自不同的战略需要，沿价值链向前或向后进行整合。比如 B 可以将价值链向后延伸 至纸张制造，或加工改造，甚至最终用户。如图 13—4 所示，C，D，E，F，G 同样可以 根据需要，形成独具特色的价值链。 从图 13—4 中可以看出，每个企业本身既是上一个生产步骤的顾客、当前生产步骤的 生产者，又是下一个生产步骤的供应商。计算每一个环节的资产收益率可以更好地了解各 个环节供应商和顾客之间讨价还价的相对力量。比如在“纸张制造”环节，D 是生产者， 而 A，C，G 的价值链也延伸到这一步骤，参与纸张制造的生产，因此，在这一环节，A， C，D，G 是竞争者。同时，A，C 和 B 是“纸浆制造”的生产者，必然是“纸张制造” 环节的供应商。如果 A，c 计算一下自身在“纸浆制造”和“纸张制造”的资产收益率， 就能够确定向“纸张制造”环节中的 D，G 提供原材料的价格变动空间。这种做法能帮助 企业在价格谈判中，占据主动地位，最终达到降低成本或扩大差异的目的。 三、成本动因分析 成本动因是导致成本结构发生变化的重要因素。例如因生产规模变动引起的成本结构改 变；因生产或经营过程复杂程度的增加，使得某些成本动因可能引起其他作业成本的变动 等。在传统管理会计中，单位成本的变动主要归因于单一的成本动因——产量的变化，并 以此为基础引申出固定成本、变动成本的成本性态分析、变动成本法、本一量一利分析、 盈亏分界点分析、弹性预算、边际贡献等一系列概念和分析方法。随着近年来会计界对成 本动因的研究和探讨，发现企业多样的成本性态不仅与产量变动有关，还与其他成本动因 紧密相关。到目前为止，西方会计界比较公认的是把成本动因分为两类——结构性成本动 因和执行性成本动因。结构性成本动因是与企业的战略定位和经济结构密切相关的成本因 素。不同的战略选择会导致企业不同的生产经营方式，进而导致截然不同的成本动因。企 业战略层可选择的结构性成本动因主要包括五个：(1)规模。指一项投资将形成多大的生产、 科研开发、市场营销等资源的组合。(2)范围。指企业纵向整合的深度(指企业跨越整个价 值链的长度)。(3)经验。指企业过去从事过多少次同类产品的铲。 (4)技术。指企业价值链每一步中的技术含量的多少。(5)复杂程度。指为顾客提供的产品 种类的多少或服务范围的大小。结构性成本动因与企业自身的竞争优势和战略选择息息相 关。如果企业采用低成本战略，那么达到一定的经济规模和技术水平就是企业成功的主要