2018年第03期 理论探讨 对其核心隐性收费业务免征增值税即核心业务销项免税,进实际承担的税负较高。另一方面,现行增值税制度要求增值税 项税额则不予抵扣;对部分非核心直接收费业务征收增值税;般纳税人可以凭认证发票进行进项税抵扣,而银行业金融机构 而对于出口类金融服务则适用零税率。如欧盟要求其成员国作为营业税纳税人,其购进商品或劳务包含的税负无法进行层 按照欧盟第六号指令《关于成员国流较税的法律协调——增值层抵扣,从而承担了较大的重复征税成本,如果商品或劳务的销 税统一纳税基础》的规则协调增值税制度,该指令规定隐性收售方为增值税一般纳税人,则银行业将面临17%的更高税负不 费的金融业务免征増值税,且其进项税额不予抵扣,仅对直接能抵扣,税收链条不畅导致成本负担较大。此外,作为增值税征 收费业务征税 税范围的生产型企业从银行机构获取贷款、结箅、投资等金融服 比例抵扣模式。除欧盟外,部分国家扩大了免税业务范围,务时,也存在购买服务无法进行税款抵扣现象,客观导致了生产 并允许核心隐性收费业务在免税基础上,对其进项税额可按一型企业对银行机构服务需求的减少,不利于银行金融机构的综 定比例进项抵扣。如澳大利亚允许按固定比例对免税的核心隐合发展。 性收费业务进行进项抵扣,新加坡则区分不同行业和对象按不 同比例进行进项抵扣。对显性直接收费业务、出口金融业务的课三、银行业“营改增”实证分析——以青岛市为例 税方法与欧盟免税模式相同 本次调研选取青岛市政策性银行、国有商业银行、股份制商 零税率模式。除欧盟免税模式和比例抵袛扣模式外,加拿大、业银行、地方法人银行等不同类型的η家银行进行跟踪调。调 新西兰采取零税率模式,即对核心隐性收费业务实行零税率,允研发现:在银行业近年来经营状况日益下滑、面临较大经营管理 许相应业务和购入固定资产的进项税额全部抵扣。对显性直接压力的情况下,“营改增”初期存在银行业税负整体“不降反升” 收费业务仍采取销项征税、进项抵扣模式。出口金融业务仍采取现象,但随着商业银行对“营改增”新政的不断适应,总体税负呈 零税率模式。 下降收窄趋势。 (二)我国银行业流转税收体系及沿革 (一)“营改增”对商业银行经营的影响分析 改革开放以来,我国银行业流转税税收体制初步建立。1982 1.税负不降反升,拉低银行利润増速。“营改增”后银行整 年7月起,对银行业金融机构按营业收入减存款利息后的差额体税负呈不降反升趋势,加之改革造成的额外新增支出,导致银 征收工商税税率10%;同年将计税基础改为营业收人,并将工行经营状况出现一定下滑,拉低了利润的增长。特别是近年来 商税率降为5%。1984年9月,国务院发布《营业税条例》规定直处于宏观经济疲软、竞争加剧、利差缩窄、风险集中暴露、不 按照5%的法定税率对银行业金融机构金融业务营业收入课征良资产增长等内忧外患状况的银行而言,经营管理压力进一步 营业税。194年分税制改革,确定了营业税和增值税并行的流增大。2017年前3季度,7家样本银行实现营业收入193.18亿 转税收体制,按照这一税收体系,与银行业有关的税种主要有:元,同比下降1.53%,利润总额和净利润分别为58156888万元 营业税、企业所得税、个人所得税、城市维护建设税、房产税、印5031558万元,同比分别下降3546%和364%。据测算,“营改 花税、城镇土地使用税、土地增值税、车购税、契税和教育费附加增导致的税负增加,拉低银行和润增連约4个百分点。 等。1993年12月《营业税暂行条例》确立了分税制后银行业的 2.新增配套改革加重了银行成本负担。营改增对基础设施、 营业税制度,根据条例规定,银行业贷款服务、金融商品转让、中系统建设、咨询培训及人员配备等提出新的要求,从而增加了商 间业务和其他服务等统一按5%征收营业税;1997年2月,国务业银行的支出负担。基础设施方面需配备税控系统设备与国税 院发布《关于调整金融保险业税收政策有关问题的通知》将营局的金税系统进行对接保证增值税发票的及时准确开具。系统 业税税率提高至8%(其中农村信用社釆取分步到位的办法,即建设方面,需要对现有业务系统进行改造,增加价税分离模块 199年仍按5%,198年按6%征税);201年,财政部、国家税保证增值税的正确计缴。咨询培训及人员配备方面由于营改增 务总局发布《关于降低金融保险业营业税税率的通知》规定将的复杂性,以及为了实现更高的税收筹划需要投入人力资源加 金融保险营业税率每年下降1个百分点(2001年降为7%、2002大咨询培训力度,进而导致人力成本费用的增加。如青岛银行营 年降为6%6、200年降为5%);2004年财政部、国家税务总局发改增业务咨询及系统改造费用在400万元左右 布《关于试点地区农村信用社税收政策的通知》将试点地区农 3.业务管理及发展模式受到挑战。银行业营改增初期,由 村信用社按3%的优惠税率征收;2008年11月,国务院修订了于税率提高、可抵扣进项税占比明显偏低,商业银行实际税负会 营业税暂行条例》并一直沿袭至“营改增”前。 有所增加,因此商业银行对于存量和增量业务保持报价平稳 营改增”前,我国银行业实行增值税和营业税“两税并行”将新增的经营成本以降本增效的形式实现内部消化;对“营改 的流转税制度,造成银行业税收抵扣链条不畅税收总体负担较增”新政也充分考虑其对收入和成本的影响调整业务及产品 重。一方面,银行业5%的营业税税率较其他服务业3%的税率结构。如《关于建筑服务等营改增试点政策的通知》(财税〔 偏高,加之营业税重复征税的弊端和附加税种综合影响,银行业201758号)第五条规定:“自2018年1月1日起,金融机构开 雨金融55 2018 年 第 03 期 理论探讨 对其核心隐性收费业务免征增值税，即核心业务销项免税，进 项税额则不予抵扣；对部分非核心直接收费业务征收增值税； 而对于出口类金融服务则适用零税率。如，欧盟要求其成员国 按照欧盟第六号指令《关于成员国流较税的法律协调——增值 税统一纳税基础》的规则协调增值税制度，该指令规定隐性收 费的金融业务免征增值税，且其进项税额不予抵扣，仅对直接 收费业务征税。 比例抵扣模式。除欧盟外，部分国家扩大了免税业务范围， 并允许核心隐性收费业务在免税基础上，对其进项税额可按一 定比例进项抵扣。如澳大利亚允许按固定比例对免税的核心隐 性收费业务进行进项抵扣，新加坡则区分不同行业和对象按不 同比例进行进项抵扣。对显性直接收费业务、出口金融业务的课 税方法与欧盟免税模式相同。 零税率模式。除欧盟免税模式和比例抵扣模式外，加拿大、 新西兰采取零税率模式，即对核心隐性收费业务实行零税率，允 许相应业务和购入固定资产的进项税额全部抵扣。对显性直接 收费业务仍采取销项征税、进项抵扣模式。出口金融业务仍采取 零税率模式。 （二）我国银行业流转税收体系及沿革 改革开放以来，我国银行业流转税税收体制初步建立。1982 年 7 月起，对银行业金融机构按营业收入减存款利息后的差额 征收工商税，税率 10%；同年将计税基础改为营业收入，并将工 商税率降为 5%。1984 年 9 月，国务院发布《营业税条例》，规定 按照 5% 的法定税率对银行业金融机构金融业务营业收入课征 营业税。1994 年分税制改革，确定了营业税和增值税并行的流 转税收体制，按照这一税收体系，与银行业有关的税种主要有： 营业税、企业所得税、个人所得税、城市维护建设税、房产税、印 花税、城镇土地使用税、土地增值税、车购税、契税和教育费附加 等。1993 年 12 月《营业税暂行条例》确立了分税制后银行业的 营业税制度，根据条例规定，银行业贷款服务、金融商品转让、中 间业务和其他服务等统一按 5% 征收营业税；1997 年 2 月，国务 院发布《关于调整金融保险业税收政策有关问题的通知》，将营 业税税率提高至 8%（其中农村信用社采取分步到位的办法，即 1997 年仍按 5%，1998 年按 6% 征税）；2001 年，财政部、国家税 务总局发布《关于降低金融保险业营业税税率的通知》，规定将 金融保险营业税率每年下降 1 个百分点（2001 年降为 7%、2002 年降为 6%、2003 年降为 5%）；2004 年财政部、国家税务总局发 布《关于试点地区农村信用社税收政策的通知》，将试点地区农 村信用社按 3% 的优惠税率征收；2008 年 11 月，国务院修订了 《营业税暂行条例》并一直沿袭至“营改增”前。 “营改增”前 , 我国银行业实行增值税和营业税“两税并行” 的流转税制度 , 造成银行业税收抵扣链条不畅、税收总体负担较 重。一方面，银行业 5% 的营业税税率较其他服务业 3% 的税率 偏高，加之营业税重复征税的弊端和附加税种综合影响，银行业 实际承担的税负较高。另一方面，现行增值税制度要求增值税一 般纳税人可以凭认证发票进行进项税抵扣，而银行业金融机构 作为营业税纳税人，其购进商品或劳务包含的税负无法进行层 层抵扣，从而承担了较大的重复征税成本，如果商品或劳务的销 售方为增值税一般纳税人，则银行业将面临 17% 的更高税负不 能抵扣，税收链条不畅导致成本负担较大。此外，作为增值税征 税范围的生产型企业从银行机构获取贷款、结算、投资等金融服 务时，也存在购买服务无法进行税款抵扣现象，客观导致了生产 型企业对银行机构服务需求的减少，不利于银行金融机构的综 合发展。 三、银行业“营改增”实证分析——以青岛市为例 本次调研选取青岛市政策性银行、国有商业银行、股份制商 业银行、地方法人银行等不同类型的 7 家银行进行跟踪调研。调 研发现：在银行业近年来经营状况日益下滑、面临较大经营管理 压力的情况下，“营改增”初期存在银行业税负整体“不降反升” 现象，但随着商业银行对“营改增”新政的不断适应，总体税负呈 下降收窄趋势。 （一）“营改增”对商业银行经营的影响分析 1. 税负不降反升，拉低银行利润增速。“营改增”后银行整 体税负呈不降反升趋势，加之改革造成的额外新增支出，导致银 行经营状况出现一定下滑，拉低了利润的增长。特别是近年来 一直处于宏观经济疲软、竞争加剧、利差缩窄、风险集中暴露、不 良资产增长等内忧外患状况的银行而言，经营管理压力进一步 增大。2017 年前 3 季度，7 家样本银行实现营业收入 193.18 亿 元，同比下降 1.53%，利润总额和净利润分别为 581568.88 万元、 503315.58 万元，同比分别下降 35.46% 和 36.44%。据测算，“营改 增”导致的税负增加，拉低银行利润增速约 0.44 个百分点。 2. 新增配套改革加重了银行成本负担。营改增对基础设施、 系统建设、咨询培训及人员配备等提出新的要求，从而增加了商 业银行的支出负担。基础设施方面，需配备税控系统设备与国税 局的金税系统进行对接，保证增值税发票的及时准确开具。系统 建设方面，需要对现有业务系统进行改造，增加价税分离模块， 保证增值税的正确计缴。咨询培训及人员配备方面，由于营改增 的复杂性，以及为了实现更高的税收筹划，需要投入人力资源加 大咨询培训力度，进而导致人力成本费用的增加。如青岛银行营 改增业务咨询及系统改造费用在 400 万元左右。 3. 业务管理及发展模式受到挑战。银行业营改增初期，由 于税率提高、可抵扣进项税占比明显偏低，商业银行实际税负会 有所增加，因此商业银行对于存量和增量业务保持报价平稳， 将新增的经营成本以降本增效的形式实现内部消化；对“营改 增”新政也充分考虑其对收入和成本的影响，调整业务及产品 结构。如《关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔 2017〕58 号）第五条规定：“自 2018 年 1 月 1 日起，金融机构开