全国中文核心期刊·财会月刊口 复式记账逻辑的历史探讨 王春山 (东北财经大学会计学院大连116025) 【摘要】关于复式记账的逻辑问题研究,迄今为止大多数文献都是在分析复式记账法完全成熟后的会计业务处理方法 的基础上展开的。鉴于复式记账体系成立之初的会计业务及其处理相对简单、单纯,更容易去伪存真,本文尝试对照复式记 账体系形成及成立初期的会计记录来分析找出会计的对象、账户的客体,并在此基础上重新探讨复式记账的基本逻辑。 【关键词】复式记账会计对象账户客体价值运动 引言 会计业务处理程序的基础上展开的。但由于产业革命以后经 在我国关于应该采用哪一种复式记账符号曾经有过大量济业务日趋多样,会计处理方法日趋复杂,这为析出复式记账 的研究,而对复式记账的逻辑即对会计分录必须遵守“有借必基本逻辑带来了难度。鉴于复式记账体系成立之初会计业务 贷、借贷必相等”的理由研究得较少。在日本及西方发达国及其处理相对简单、单纯,更容易去伪存真看到事物的本质, 家,复式记账的逻辑问题一直是会计学者探讨的基本理论问并且对复式记账逻辑的研究也应该符合会计发展史,因此本 题之一,具有代表性的观点可以分为以下三种 文尝试对照复式记账体系形成及成立初期的会计记录来分析 第一种观点认为,处于企业支配下的财产的增减变化可寻找会计的对象、账户的客体,并在此基础上论证和完善上述 以从权益的角度来反映其价值形态,在这里,权益和价值是相第三种观点,重新对复式记账的基本逻辑做出解释。 等的,故对财产的增减变化都需以相等的金额同时记录。又因 借方和贷方是用来表示价值形态与权益之间平衡关系的符 复式记账的逻辑是由会计所反映对象的内在规律性决定 号,并以借方表示价值形态的增加和权益的减少,以贷方表示的,探索复式记账的逻辑必须首先弄清会计的对象。我国会计 权益的增加和价值形态的减少,所以无论企业的财产是增加学者曾高度重视会计对象问题的研究,并提出了会计反映的 还是减少,其账户记录必然是有借有贷、借贷相等。 对象是社会再生产过程中的资金运动即价值运动。意大利与 第二种观点认为,企业的一切经济活动都可以概括为商中国的会计发展史都可以证明这一结论的正确性。 品与货币(不仅指纸币和硬币,还包括债权与债务)的交换行 会计发展史研究证明,以复式记账为基础的会计是商品 为,具体可以概括为生产手段的购买过程和产品的销售过程。经济发展到一定程度的产物。意大利复式记账法产生于13世 商品与货币一方流入企业,另一方必然流出企业,并且是等纪末,中国固有的复式记账法产生于明末清初,在商品经济条 价交换,因此对每一项经济活动都必须以相同金额在表示商件下,经济活动的最终目的是为了获取利润,而为了进行经济 品与货币的两类账户上同时进行记录,账户的借方表示商品活动又必须投入资本,而资本和利润都是价值。因此,在商品 或货币流入企业,贷方表示商品或货币流出企业 经济条件下经营管理者必然关心价值,而要正确地记录和计 第三种观点认为,会计反映的是企业的价值运动,账户表算价值,他们必须了解价值的特性 示的是价值运动所经过的场所,会计分录借方与贷方两个账 价值的特性至少有三点,即抽象性、所属性、运动性。①抽 户记录的是同一价值从一个场所向另一个场所的运动。借方象性是指价值是一种抽象的存在,它存在于某种实物(载体 账户记录的是价值运动的终点,即价值的流入:贷方账户记录之中。企业拥有的某种有形的财产或无形的法律权利、接受或 的是价值运动的起点,即价值的流出。因为在起点与终点两个提供的某种服务都有价值。从价值的角度来观察,有形的财 场所之间运动的是同一价值,所以借方与贷方账户必须记录产、无形的法律权利、服务等,是价值的载体或表现形式,即是 相同的金额。 价值的形态。②所属性是指在商品经济社会中价值随其载体 上述第一种观点是依据资产负债表上资产与权益的等量形态归属于特定的组织或个人所有,或者受其所有者委托由 关系展开的,虽然这种观点在解释诸如固定资产折旧等会计特定的组织或个人使用。价值的所有者和使用者可以统称 业务时不能完全自圆其说,但由于其他观点没有更强的说服价值的支配者。③运动性是指价值总是伴随着经济活动而运 力,因而第一种观点在会计理论界至今仍处于支配地位。 动,经常处于运动的状态。虽然价值运动的具体形式多种多 查阅以往文献可以发现,针对复式记账逻辑问题的研究,样,但是对于一个企业主体来说,能够对其支配的价值带来影 迄今为止几乎所有学者都是在分析复式记账法完全成熟后的响的价值运动归纳起来可以分为两种类型:一是价值在企业 2011.12中旬·03口全国中文核心期刊·财会月刊□ 2011．12 中旬· ·□ 复式记账逻辑的历史探讨 王春山 （东北财经大学会计学院 大连 116025） 【摘要】 关于复式记账的逻辑问题研究，迄今为止大多数文献都是在分析复式记账法完全成熟后的会计业务处理方法 的基础上展开的。鉴于复式记账体系成立之初的会计业务及其处理相对简单、单纯，更容易去伪存真，本文尝试对照复式记 账体系形成及成立初期的会计记录来分析找出会计的对象、账户的客体，并在此基础上重新探讨复式记账的基本逻辑。 【关键词】 复式记账 会计对象 账户客体 价值运动 一、引言 在我国关于应该采用哪一种复式记账符号曾经有过大量 的研究，而对复式记账的逻辑即对会计分录必须遵守“有借必 有贷、借贷必相等”的理由研究得较少。在日本及西方发达国 家，复式记账的逻辑问题一直是会计学者探讨的基本理论问 题之一，具有代表性的观点可以分为以下三种： 第一种观点认为，处于企业支配下的财产的增减变化可 以从权益的角度来反映其价值形态，在这里，权益和价值是相 等的，故对财产的增减变化都需以相等的金额同时记录。又因 借方和贷方是用来表示价值形态与权益之间平衡关系的符 号，并以借方表示价值形态的增加和权益的减少，以贷方表示 权益的增加和价值形态的减少，所以无论企业的财产是增加 还是减少，其账户记录必然是有借有贷、借贷相等。 第二种观点认为，企业的一切经济活动都可以概括为商 品与货币（不仅指纸币和硬币，还包括债权与债务）的交换行 为，具体可以概括为生产手段的购买过程和产品的销售过程。 当商品与货币一方流入企业，另一方必然流出企业，并且是等 价交换，因此对每一项经济活动都必须以相同金额在表示商 品与货币的两类账户上同时进行记录，账户的借方表示商品 或货币流入企业，贷方表示商品或货币流出企业。 第三种观点认为，会计反映的是企业的价值运动，账户表 示的是价值运动所经过的场所，会计分录借方与贷方两个账 户记录的是同一价值从一个场所向另一个场所的运动。借方 账户记录的是价值运动的终点，即价值的流入；贷方账户记录 的是价值运动的起点，即价值的流出。因为在起点与终点两个 场所之间运动的是同一价值，所以借方与贷方账户必须记录 相同的金额。 上述第一种观点是依据资产负债表上资产与权益的等量 关系展开的，虽然这种观点在解释诸如固定资产折旧等会计 业务时不能完全自圆其说，但由于其他观点没有更强的说服 力，因而第一种观点在会计理论界至今仍处于支配地位。 查阅以往文献可以发现，针对复式记账逻辑问题的研究， 迄今为止几乎所有学者都是在分析复式记账法完全成熟后的 会计业务处理程序的基础上展开的。但由于产业革命以后经 济业务日趋多样，会计处理方法日趋复杂，这为析出复式记账 基本逻辑带来了难度。鉴于复式记账体系成立之初会计业务 及其处理相对简单、单纯，更容易去伪存真看到事物的本质， 并且对复式记账逻辑的研究也应该符合会计发展史，因此本 文尝试对照复式记账体系形成及成立初期的会计记录来分析 寻找会计的对象、账户的客体，并在此基础上论证和完善上述 第三种观点，重新对复式记账的基本逻辑做出解释。 二、会计对象 复式记账的逻辑是由会计所反映对象的内在规律性决定 的，探索复式记账的逻辑必须首先弄清会计的对象。我国会计 学者曾高度重视会计对象问题的研究，并提出了会计反映的 对象是社会再生产过程中的资金运动即价值运动。意大利与 中国的会计发展史都可以证明这一结论的正确性。 会计发展史研究证明，以复式记账为基础的会计是商品 经济发展到一定程度的产物。意大利复式记账法产生于 13 世 纪末，中国固有的复式记账法产生于明末清初，在商品经济条 件下，经济活动的最终目的是为了获取利润，而为了进行经济 活动又必须投入资本，而资本和利润都是价值。因此，在商品 经济条件下经营管理者必然关心价值，而要正确地记录和计 算价值，他们必须了解价值的特性。 价值的特性至少有三点，即抽象性、所属性、运动性。①抽 象性是指价值是一种抽象的存在，它存在于某种实物（载体） 之中。企业拥有的某种有形的财产或无形的法律权利、接受或 提供的某种服务都有价值。从价值的角度来观察，有形的财 产、无形的法律权利、服务等，是价值的载体或表现形式，即是 价值的形态。②所属性是指在商品经济社会中价值随其载体 形态归属于特定的组织或个人所有，或者受其所有者委托由 特定的组织或个人使用。价值的所有者和使用者可以统称为 价值的支配者。③运动性是指价值总是伴随着经济活动而运 动，经常处于运动的状态。虽然价值运动的具体形式多种多 样，但是对于一个企业主体来说，能够对其支配的价值带来影 响的价值运动归纳起来可以分为两种类型：一是价值在企业 03