以生产企业广告费和业务宣传费的扣除为例,生产企业的新产品上市初期或者生产活动初期,会 因为知名度较低而导致产品在市场上的占有率有限,品牌效应不能够第一时间发挥出来,需要通过大 量的广告支出赢得消费者的青睐和信赖。因此,早期广告费和业务宣传费占销售收入的比例过高,加 之广告费和业务宣传费是典型的预算经费,以销售收入或者营业收入作为衡量其支出效果是比较合 理的衡量方法。税法只允许一定比例的广告费和业务宣传费税前扣除,造成生产企业在经营初期或 者新产品上市初期发生的大量广告费和业务宣传费不能在所得税前扣除,导致生产企业的支出负担 重,也增加了生产企业的所得税负担。但随着企业生产劳动率提高、经营管理活动改善、产品质量提 高,生产企业的产品在社会上和市场上被商家和消费者认可和接受的程度越来越高,市场占有率提 升。此时,广告费和业务宣传费绝对数额虽然上升,但销售收入或营业收入上升的幅度快于广告费和 业务宣传费的上升幅度,广告费和业务宣传费占销售收入或营业收入的相对比例下降,于是出现广告 费结余,该结余部分按税法规定可以用来抵减以前纳税年度超标准而结转的广告费超支数额。企业 所得税这一规定也是充分考虑和利用了持续经营假设,是对企业持续经营、越做越大的鼓励 (五)个人无偿赠与不动产 财税[2009]78号文对个人无偿受赠不动产的免税范围和条件进行了规定,其中,对受赠人转让 无偿受赠房产的个人所得税征收办法是对无偿受赠不动产个人所得税“免税”的解释。该文件规定 无偿受赠房产的个人若符合免税条件,其接受赠与房产时免于缴纳个人所得税,但其将来转让所受赠 的房屋,获利部分应缴纳个人所得税;受赠人的应纳税所得额为其转让受赠房屋的收入减除原捐赠人 取得该房屋的实际购置成本以及赠与和转让过程中受赠人支付的相关税费后的余额。如果受赠房屋 的转让价格明显偏低且无正当理由,税务机关可以依据该房屋的市场评估价格或其他合理方式确定 的价格核定受赠人的转让收入 从该项规定可以看出,对满足免税条件的无偿赠与和受赠,在未来转让无偿受赠房产时,计算应 纳税所得额时以房产的购置成本作为税前扣除的依据,这种税前扣除的确认方法将无偿赠与和无偿 受赠时的利得递延到未来转让无偿受赠房产的计税依据之中,从而实现延期纳税 虽然该规定是适用于个人所得税,但在个人独资企业和合伙企业征收个人所得税的情况下,非法 人企业赠与或是无偿受赠不动产取得的利得,其延期纳税是基于非法人企业持续经营假设。如子女 继承父亲的个人独资企业,并持续经营,各种资产并未真实转让,如果对其征税,则会引发继承人的纳 税问题。等到继承人在未来最终终止非法人企业的经营活动时,递延的利得才会实现,需要缴纳个人 所得税。因而,这也是一种延期纳税优惠,也可以看到这种持续经营不是对经营主体的假设而是对经 营活动的假设。 (六)税收优惠的结转 世界上许多国家的税收优惠的基本原则是:第一,不增加亏损也不能导致亏损,即只能将计税依 据抵减到零为止,不能形成或增加亏损;第二,不能导致退税,即多纳税可以退税,但由于税收抵免等 优惠可能导致的应纳税额为负数,不得产生退税,应视当期应纳税额为0,即税收抵免只能将应纳税 额抵减到零为止。这些原则逐渐成为国际税收优惠的基本原则,这样的基本原则对跨国所得控制尤 其严格,可以避免主权国家对一些跨国企业形成财政补贴。但目前我国现行企业所得税的免税和税 额抵免甚至包括加计扣除这些规定已经超越了国际税收上的通行做法,出现了优惠结转 如满足投资条件的创投企业投资额的70%可以抵减纳税年度当期的应纳税所得额、不足抵减部 分可以结转的规定;购买用于节能节水、资源利用和安全生产等方面的专用设备,投资额的10%可以 抵减购买设备纳税年度的应纳税额、不足抵减部分结转以后5个纳税年度抵减的规定;企业的技术研 究开发费,可以据实扣除,在据实扣除的基础上还允许按实际发生额加计扣除50%,形成资产的部 分,允许按照150%摊销。企业所得税对技术研究开发费的加计扣除没有规定“不能产生也不能导致 亏损”,因此,纳税人进行应纳税所得额调整的时候可能使企业产生亏损,而专用设备投资的税额抵免 结转实际上是产生了退税。以生产企业广告费和业务宣传费的扣除为例，生产企业的新产品上市初期或者生产活动初期，会 因为知名度较低而导致产品在市场上的占有率有限，品牌效应不能够第一时间发挥出来，需要通过大 量的广告支出赢得消费者的青睐和信赖。因此，早期广告费和业务宣传费占销售收入的比例过高，加 之广告费和业务宣传费是典型的预算经费，以销售收入或者营业收入作为衡量其支出效果是比较合 理的衡量方法。税法只允许一定比例的广告费和业务宣传费税前扣除，造成生产企业在经营初期或 者新产品上市初期发生的大量广告费和业务宣传费不能在所得税前扣除，导致生产企业的支出负担 重，也增加了生产企业的所得税负担。但随着企业生产劳动率提高、经营管理活动改善、产品质量提 高，生产企业的产品在社会上和市场上被商家和消费者认可和接受的程度越来越高，市场占有率提 升。此时，广告费和业务宣传费绝对数额虽然上升，但销售收入或营业收入上升的幅度快于广告费和 业务宣传费的上升幅度，广告费和业务宣传费占销售收入或营业收入的相对比例下降，于是出现广告 费结余，该结余部分按税法规定可以用来抵减以前纳税年度超标准而结转的广告费超支数额。企业 所得税这一规定也是充分考虑和利用了持续经营假设，是对企业持续经营、越做越大的鼓励。 （五）个人无偿赠与不动产 财税［２００９］７８号文对个人无偿受赠不动产的免税范围和条件进行了规定，其中，对受赠人转让 无偿受赠房产的个人所得税征收办法是对无偿受赠不动产个人所得税“免税”的解释。该文件规定， 无偿受赠房产的个人若符合免税条件，其接受赠与房产时免于缴纳个人所得税，但其将来转让所受赠 的房屋，获利部分应缴纳个人所得税；受赠人的应纳税所得额为其转让受赠房屋的收入减除原捐赠人 取得该房屋的实际购置成本以及赠与和转让过程中受赠人支付的相关税费后的余额。如果受赠房屋 的转让价格明显偏低且无正当理由，税务机关可以依据该房屋的市场评估价格或其他合理方式确定 的价格核定受赠人的转让收入。 从该项规定可以看出，对满足免税条件的无偿赠与和受赠，在未来转让无偿受赠房产时，计算应 纳税所得额时以房产的购置成本作为税前扣除的依据，这种税前扣除的确认方法将无偿赠与和无偿 受赠时的利得递延到未来转让无偿受赠房产的计税依据之中，从而实现延期纳税。 虽然该规定是适用于个人所得税，但在个人独资企业和合伙企业征收个人所得税的情况下，非法 人企业赠与或是无偿受赠不动产取得的利得，其延期纳税是基于非法人企业持续经营假设。如子女 继承父亲的个人独资企业，并持续经营，各种资产并未真实转让，如果对其征税，则会引发继承人的纳 税问题。等到继承人在未来最终终止非法人企业的经营活动时，递延的利得才会实现，需要缴纳个人 所得税。因而，这也是一种延期纳税优惠，也可以看到这种持续经营不是对经营主体的假设而是对经 营活动的假设。 （六）税收优惠的结转 世界上许多国家的税收优惠的基本原则是：第一，不增加亏损也不能导致亏损，即只能将计税依 据抵减到零为止，不能形成或增加亏损；第二，不能导致退税，即多纳税可以退税，但由于税收抵免等 优惠可能导致的应纳税额为负数，不得产生退税，应视当期应纳税额为０，即税收抵免只能将应纳税 额抵减到零为止。这些原则逐渐成为国际税收优惠的基本原则，这样的基本原则对跨国所得控制尤 其严格，可以避免主权国家对一些跨国企业形成财政补贴。但目前我国现行企业所得税的免税和税 额抵免甚至包括加计扣除这些规定已经超越了国际税收上的通行做法，出现了优惠结转。 如满足投资条件的创投企业投资额的７０％可以抵减纳税年度当期的应纳税所得额、不足抵减部 分可以结转的规定；购买用于节能节水、资源利用和安全生产等方面的专用设备，投资额的１０％可以 抵减购买设备纳税年度的应纳税额、不足抵减部分结转以后５个纳税年度抵减的规定；企业的技术研 究开发费，可以据实扣除，在据实扣除的基础上还允许按实际发生额加计扣除５０％，形成 资 产 的 部 分，允许按照１５０％摊销。企业所得税对技术研究开发费的加计扣除没有规定“不能产生也不能导致 亏损”，因此，纳税人进行应纳税所得额调整的时候可能使企业产生亏损，而专用设备投资的税额抵免 结转实际上是产生了退税。 ４７