356STEUERRECHT Betriebs-Berater(BB) 62 /8.I Heft7 12 Februar 2007 Rasch I Ettinger Aktuelle Fragen der verrechnungspreisdokumentation Konzerne mit nahe stehenden Unternehmen in zahlreichen ver- doch bleiben die vwg -Verfahren hinter dem zuruck, was aus in- schiedenen Landern. wie im folgenden Kapitel gezeigt wird, hat termationaler Perspektive wunschenswert ware. Hinzu kommt, die Unternehmenscharakterisierung entscheidenden Einfluss auf dass von einigen Autoren die rechtsgrundlage fur diese Vorgabe die wahl der Verrechnungspreismethode der Finanzverwaltung in Zweifel gezogen wird. 2. Wahl der Verrechnungspreismethode Fur Strategietrager gilt, dass ihnen der Residualgewinn nach Ver- gutung der Routinefunktionen und Funktionen der, Mittelunter Ein zentraler Aspekt der Angemessenheitsdokumentation ist die nehmen"zugewiesen wird Eine separate Methodenwahl entfallt, Methodenwahl. Die Wahl einer geeigneten Methode bestimmt sofern keine grenzuberschreitende gewinnabgrenzung zwischen ganz wesentlich, ob eine Angemessenheitsdokumentation den ge- mehreren Strategietragern erfolgen muss Ist jedoch der residual- setzlichen Vorgaben genugt Die Finanzverwaltung geht davon aus, gewinn grenzuberschreitend aufzuteilen, kommt es nach den dass der ordentliche und gewissenhafte Geschaftsleiter 4 die Me. Vwg -Verfahren zur Anwendung der geschaftsvorfallbezogenen thode auswahlt, die bei seiner Verrechnungspreis-oder Ergebniser- Gewinnaufteilungsmethode profit split method"). Die Aus- mittlung seinen Verhaltnissen am besten gerecht wird. wahl dieser Methode entspricht auch internationalen Stan- Der Steuerpflichtige ist angehalten, die Eignung der tatsachlich an- gewendeten verrechnungspreismethode zu begrunden. Zu einer 3. Anwendung der Methoden erpflichtige jedoch nichtverpflichtet 7 Auch muss er nicht begun- a)TNMM den, warum er andere Methoden fur weniger geeignet halt. Zwar Die auf Routineunternehmen beschrankte Anwendung der sind Aufzeichnungen uber mehr als eine geeignete Methode grund- TNMM folgt weitestgehend den internationalen Standards.Fur satzlich nicht zu erstellen. Es sind aber Informationen und Unter- einzelne oder zusammengefasste Geschaftsvorfalle werden die lagen vorzulegen, die es der Finanzbehorde ermoglichen, gegebe-(Netto-)Renditekennzahlen mit denen vergleichbarer Unterneh- nenfalls mit einer anderen Methode eine Verprobung der vom Steu- men in Bezug gesetzt. Als mogliche Renditekennzahlen nennen erpflichtigen vorgelegten Ergebnisse zu ermoglichen. die Vwg.-Verfahren Nettomargen, Gewinndaten bezogen auf das Insgesamt stellen diese Vorgaben eine gewisse Erleichterung fur eingesetzte Kapitel, auf die eingesetzten wirtschaftsguter, auf die deutsche Steuerpflichtige im internationalen Vergleich dar. So operativen Kosten, auf den Umsatz etc. 3 Diese Profitabilitats- muss der Steuerpflichtige fur zahlreiche Finanzbehorden im Aus- kennzahlen ( et margin, return on capital employed, retum on as- land begrunden, warum die angewendete Methode allen anderen sets, return on cost, operating margin") werden dann in Abhangig- Methoden vorgezogen wurde bZw. muss diejenige Methode vor- keit von der Funktion des untersuchten Unternehmens ausge- ziehen, die eine verlasslichere Bestimmung fremdublicher Preise waht. So wird man typischerweise fur eine Vertriebsgesellschaft oder Margen ermoglicht. Jedoch bestimmen die Vwg -Verfah- mit nur kommissionarsahnlichen Risiken den Umsatz als Basis ren, dass es zu Berichtigungen kommen kann, wenn die Ergeb. der Rentabilitatsbetrachtung auswahlen und fur einen kapitalin- nisse einer von der Finanzbehorde verwendeten Alternativmetho. tensiv produzierenden Auftragsfertiger das eingesetzte le einen hoheren grad der Wahrscheinlichkeit" aufweisen . 4l In Fur die Ermittlung der geforderten Renditekennziffern kann der r Literatur wird darauf hingewiesen, dass diese Regelung im Er- Steuerpflichtige auf eine pan-europaische Datenbank+(zB.Bu- gebnis nicht stark von der, Best-Method-Vorgabe abweicht. reau van Dijk's Amadeus, OneSource Business Browser) zuruck- In den Vwg -Verfahren werden Vorgaben hinsichtlich der metho- enwahl gemacht. Grundsatzlich auBert die Finanzverwaltung 34 So bereits Tz. 2.1. 1 Satz 3 verwaltungsgrundsatze 1983 nach wie vor eine Praferenz fuir die Standardmethoden(Preisver- 35 Tz 3.4.10.1 Vwg.-Verfahrer sleichs-, Wiederverkaufspreis. und Kostenaufschlagsmethode). 37. 4.10.1 ywg- verfahren. egrulenswerterweise kann der Steuerpflichtige-unter noch zu 38 52Abs 2Satz3GAufzV diskutierenden Voraussetzungen -die geschaftsvorfallbezogene 39 Tz. 3.4.18.2 b)Vwg.-Verfahren Nettomargenmethode (TNMM) bzw. die Gewinnaufteilungsme- 40 So z.B. Internal Revenue Service (IRS), Section 482 Internal Revenue Code thode anwenden. Die deutsche Finanzverwaltung folgt damit in- (IRC), US-Regulations (US-Regs ) sS 1.482-1(c), 1.482-8 411z.3.4.20 zwischen zwar starker den OECD-Empfehlungen und der interna- 42 Vgl. Kroppen/Rasch, Die Aufzeichnungspflichten fur internationale Verrech- tionalen Dokumentationspraxis als zuvor, dennoch verbleiben lungspreise, IWB 2003, Fach 3 Gruppe 1, 1981; Vogele, Die Verwaltungsgrund- gravierende Kritikpunkte. Nach Vwg.-Verfahren ist der Steuer tze zur Dokumentation von Verrechnungspreisen- Der Fremdvergleich und die Angemessenheit der Verrechnungspreise, DB 2005, 1079(1080). pflichtige nicht verpflichtet, einen datenbankgestutzten Netto- 43 T2.3.410 Ywg-verfahren renditevergleich durchzufuhren. Jedoch zeigt die Dokumentati- 44 Vgl. hierzu ausfuhrlich: Eigelshoven/Nientimp, Die Dokumentati nspraxis, dass auch in den Fallen, in denen die Anwendung der ner Verrechnungspreise nach Verwaltungsgrundsatze-Verfahren: Eine kritische TNMM nicht erfolgen darf, der Steuerpflichtige die verwendung nalyse DB 2005. 1184 45Tz.3.4.12 Vwg -Verfahrer von Datenbanken zur Ermittlung von Fremdvergleichsdaten oft 46 Tz.3.4.10.3 b)Wwg.-Verfahren nicht umgehen kann 47 T2. 3.4. 12.6 Vwg.-Verfahren Nach den vwg -Verfahren ist die TNMM grundsatzlich auf Unter 48 Naumann, Statement zu den neuen Verwaltungsgrundsatzen aus Sicht der Fi- nanzverwaltung, in: Dokumentation von Verrechnungspreisen-Brennpunkte ehmen mit Routinefunktion beschrankt und darf nur dann ange. der neuen Verwaltungsgrundsatze-Verfahren, hg. von Pricewaterhouse Coopers wendet werden, wenn Fremdvergleichsdaten zur Anwendung von AG,S.35(4 anderen Methoden fehlen oder Mangel aufweisen. Hiermit schrank die deutsche Finanzverwaltung die Anwendung der 2005,Fach3 Gruppe1,2091(2098f) TNMM starker ein, als dies international ublich ist. Fur Mittelunter 50 Vgl. Kroppen/Rasch, IWB 2005, Fach 3 Gruppe 1, 2091(2099); Baumhoff/Ditz/ ehmen mit ,erheblichen individuellen Risiken"und ,komplexe- reinert, Die Dokumentation internationaler Verrechnungspreise nach den ren aktivitaten" ist sie nicht anwendbar +b der nach u Verwaltungsgrundsatze-Verfahren", DStR 2005, 1549(1553) 511z.34.10.3 Fremdublichkeit hat mit Hilfe von Planrechnungen zu erfolgen. 52 T2.3.5 OECD-Grundsatze Grundsatzlich ist die bereitschaft der deutschen finanzverwal- 3 T2. 3.4.10.3b) Vwg.-Verfahren. 54 Vgl. fur pan-europaische Datenbankstudien: Meenan/ Dawid/Hilshorst, Tax Ma- tung zu begruBen, die Anwendung der TNMM zuzulassen nagement Transfer Pricing Special Report Nr. 23, 2004, S 3ff.356 STEUERRECHT Betriebs-Berater (BB) | 62. Jg. | Heft 7 | 12. Februar 2007 Rasch | Rettinger | Aktuelle Fragen der Verrechnungspreisdokumentation Konzerne mit nahe stehenden Unternehmen in zahlreichen ver￾schiedenen Lndern. Wie im folgenden Kapitel gezeigt wird, hat die Unternehmenscharakterisierung entscheidenden Einfluss auf die Wahl der Verrechnungspreismethode. 2. Wahl der Verrechnungspreismethode Ein zentraler Aspekt der Angemessenheitsdokumentation ist die Methodenwahl. Die Wahl einer geeigneten Methode bestimmt ganz wesentlich, ob eine Angemessenheitsdokumentation den ge￾setzlichen Vorgaben gengt. Die Finanzverwaltung geht davon aus, dass der ordentliche und gewissenhafte Geschftsleiter34 die Me￾thode auswhlt, die bei seiner Verrechnungspreis- oder Ergebniser￾mittlung seinen Verhltnissen am besten gerecht wird.35 Der Steuerpflichtige ist angehalten, die Eignung der tatschlich an￾gewendeten Verrechnungspreismethode zu begrnden.36 Zu einer Verprobung der Ergebnisse mit einer anderen Methode ist der Steu￾erpflichtige jedoch nicht verpflichtet.37Auch muss er nicht begrn￾den, warum er andere Methoden fr weniger geeignet hlt. Zwar sind Aufzeichnungen ber mehr als eine geeignete Methode grund￾stzlich nicht zu erstellen.38 Es sind aber Informationen und Unter￾lagen vorzulegen, die es der Finanzbehrde ermglichen, gegebe￾nenfalls mit einer anderen Methode eine Verprobung der vom Steu￾erpflichtigen vorgelegten Ergebnisse zu ermglichen.39 Insgesamt stellen diese Vorgaben eine gewisse Erleichterung fr deutsche Steuerpflichtige im internationalen Vergleich dar. So muss der Steuerpflichtige fr zahlreiche Finanzbehrden im Aus￾land begrnden, warum die angewendete Methode allen anderen Methoden vorgezogen wurde bzw. muss diejenige Methode vor￾ziehen, die eine verlsslichere Bestimmung fremdblicher Preise oder Margen ermglicht.40 Jedoch bestimmen die Vwg.-Verfah￾ren, dass es zu Berichtigungen kommen kann, wenn die Ergeb￾nisse einer von der Finanzbehrde verwendeten Alternativmetho￾de einen „hheren Grad der Wahrscheinlichkeit“ aufweisen.41 In der Literatur wird darauf hingewiesen, dass diese Regelung im Er￾gebnis nicht stark von der „Best-Method“-Vorgabe abweicht.42 In den Vwg.-Verfahren werden Vorgaben hinsichtlich der Metho￾denwahl gemacht.43 Grundstzlich ußert die Finanzverwaltung nach wie vor eine Prferenz fr die Standardmethoden (Preisver￾gleichs-, Wiederverkaufspreis- und Kostenaufschlagsmethode). Begrßenswerterweise kann der Steuerpflichtige – unter noch zu diskutierenden Voraussetzungen – die geschftsvorfallbezogene Nettomargenmethode (TNMM) bzw. die Gewinnaufteilungsme￾thode anwenden. Die deutsche Finanzverwaltung folgt damit in￾zwischen zwar strker den OECD-Empfehlungen und der interna￾tionalen Dokumentationspraxis als zuvor, dennoch verbleiben gravierende Kritikpunkte.44 Nach Vwg.-Verfahren ist der Steuer￾pflichtige nicht verpflichtet, einen datenbankgesttzten Netto￾renditevergleich durchzufhren.45 Jedoch zeigt die Dokumentati￾onspraxis, dass auch in den Fllen, in denen die Anwendung der TNMM nicht erfolgen darf, der Steuerpflichtige die Verwendung von Datenbanken zur Ermittlung von Fremdvergleichsdaten oft nicht umgehen kann. Nach den Vwg.-Verfahren ist die TNMM grundstzlich auf Unter￾nehmen mit Routinefunktion beschrnkt und darf nur dann ange￾wendet werden, wenn Fremdvergleichsdaten zur Anwendung von anderen Methoden fehlen oder Mngel aufweisen. Hiermit schrnkt die deutsche Finanzverwaltung die Anwendung der TNMM strker ein, als dies international blich ist. Fr Mittelunter￾nehmen mit „erheblichen individuellen Risiken“ und „komplexe￾ren Aktivitten“ ist sie nicht anwendbar.46 Der Nachweis der Fremdblichkeit hat mit Hilfe von Planrechnungen zu erfolgen.47 Grundstzlich ist die Bereitschaft der deutschen Finanzverwal￾tung zu begrßen, die Anwendung der TNMM zuzulassen.48 Je￾doch bleiben die Vwg.-Verfahren hinter dem zurck, was aus in￾ternationaler Perspektive wnschenswert wre.49 Hinzu kommt, dass von einigen Autoren die Rechtsgrundlage fr diese Vorgabe der Finanzverwaltung in Zweifel gezogen wird.50 Fr Strategietrger gilt, dass ihnen der Residualgewinn nach Ver￾gtung der Routinefunktionen und Funktionen der „Mittelunter￾nehmen“ zugewiesen wird. Eine separate Methodenwahl entfllt, sofern keine grenzberschreitende Gewinnabgrenzung zwischen mehreren Strategietrgern erfolgen muss. Ist jedoch der Residual￾gewinn grenzberschreitend aufzuteilen, kommt es nach den Vwg.-Verfahren zur Anwendung der geschftsvorfallbezogenen Gewinnaufteilungsmethode („profit split method“).51 Die Aus￾wahl dieser Methode entspricht auch internationalen Stan￾dards.52 3. Anwendung der Methoden a) TNMM Die auf Routineunternehmen beschrnkte Anwendung der TNMM folgt weitestgehend den internationalen Standards. Fr einzelne oder zusammengefasste Geschftsvorflle werden die (Netto-)Renditekennzahlen mit denen vergleichbarer Unterneh￾men in Bezug gesetzt. Als mgliche Renditekennzahlen nennen die Vwg.-Verfahren Nettomargen, Gewinndaten bezogen auf das eingesetzte Kapitel, auf die eingesetzten Wirtschaftsgter, auf die operativen Kosten, auf den Umsatz etc.53 Diese Profitabilitts￾kennzahlen („net margin, return on capital employed, return on as￾sets, return on cost, operating margin“) werden dann in Abhngig￾keit von der Funktion des untersuchten Unternehmens ausge￾whlt. So wird man typischerweise fr eine Vertriebsgesellschaft mit nur kommissionrshnlichen Risiken den Umsatz als Basis der Rentabilittsbetrachtung auswhlen und fr einen kapitalin￾tensiv produzierenden Auftragsfertiger das eingesetzte Kapital. Fr die Ermittlung der geforderten Renditekennziffern kann der Steuerpflichtige auf eine pan-europische Datenbank54 (z. B. Bu￾reau van Dijk’s Amadeus, OneSource Business Browser) zurck- 34 So bereits Tz. 2.1.1 Satz 3 Verwaltungsgrundstze 1983. 35 Tz. 3.4.10.1 Vwg.-Verfahren. 36 Tz. 3.4.12.1 Vwg.-Verfahren. 37 Tz. 3.4.10.1 Vwg.-Verfahren. 38 § 2 Abs. 2 Satz 3 GAufzV. 39 Tz. 3.4.18.2 b) Vwg.-Verfahren. 40 So z. B. Internal Revenue Service (IRS), Section 482 Internal Revenue Code (IRC), US-Regulations (US-Regs.), §§ 1.482-1(c), 1.482-8. 41 Tz. 3. 4. 20 d) Vwg.-Verfahren. 42 Vgl. Kroppen/Rasch, Die Aufzeichnungspflichten fr internationale Verrech￾nungspreise, IWB 2003, Fach 3 Gruppe 1, 1981; Vgele, Die Verwaltungsgrund￾stze zur Dokumentation von Verrechnungspreisen – Der Fremdvergleich und die Angemessenheit der Verrechnungspreise, DB 2005, 1079 (1080). 43 Tz. 3.4.10 Vwg.-Verfahren. 44 Vgl. hierzu ausfhrlich: Eigelshoven/Nientimp, Die Dokumentation angemesse￾ner Verrechnungspreise nach Verwaltungsgrundstze-Verfahren: Eine kritische Analyse, DB 2005, 1184. 45 Tz. 3.4.12.4 Vwg.-Verfahren. 46 Tz. 3.4.10.3 b) Vwg.-Verfahren. 47 Tz. 3.4.12.6 Vwg.-Verfahren. 48 Naumann, Statement zu den neuen Verwaltungsgrundstzen aus Sicht der Fi￾nanzverwaltung, in: Dokumentation von Verrechnungspreisen – Brennpunkte der neuen Verwaltungsgrundstze-Verfahren, hg. von PricewaterhouseCoopers AG, S. 3–5 (4). 49 Vgl. Kroppen/Rasch, Die Konkretisierung der Aufzeichnungspflichten fr inter￾nationale Verrechnungspreise in den Verwaltungsgrundstze-Verfahren, IWB 2005, Fach 3 Gruppe 1, 2091 (2098 f.). 50 Vgl. Kroppen/Rasch, IWB 2005, Fach 3 Gruppe 1, 2091 (2099); Baumhoff/Ditz/ Greinert, Die Dokumentation internationaler Verrechnungspreise nach den „Verwaltungsgrundstze-Verfahren“, DStR 2005, 1549 (1553). 51 Tz. 3.4.10.3c Vwg.-Verfahren. 52 Tz. 3.5 OECD-Grundstze. 53 Tz. 3.4.10.3 b) Vwg.-Verfahren. 54 Vgl. fr pan-europische Datenbankstudien: Meenan/Dawid/Hlshorst, Tax Ma￾nagement Transfer Pricing Special Report Nr. 23, 2004, S. 3 ff.