制卧香价贸易大考 《管理会计》 案例 第三章服务部门的成本分配和联产品成本计算案例 案例一 当渔船到港后，根据协议，水产品加工公司应该收下全部鱼品。加工公司将鱼头及 鱼骨剔除，然后出售剩下的鱼肉，这是第一步骤。另外，加工公司也可以对鱼肉进行 烘烤，加工成鱼松，这是第二步骤。 第一步骤中剔除的鱼头和鱼骨大约占鱼的总重量的40%，这些可以按每公斤0.5元 出售作为动物饲料。 每艘船一般可装鱼24000公斤，合同价格为每公斤2元，第一步骤加工的人工成 本是以每艘船鱼品计40000元。 鱼肉和鱼松的市场售价如下（元/公斤）： 种类 鱼肉 鱼松 大鱼 11 13.5 中鱼 9 12.5 小鱼 > 9 鱼头鱼骨剔除后，每船的鱼品大约一半为中鱼，剩下的大鱼是小鱼的两倍。 在第一步骤，制造费用的分配基础是人工成本的80%：第二步骤，制造费用分配 率为人工成本的150%。在这两个步骤，制造费用一半属于相关范围内的固定费用。 要求：根据合同规定 1.计算鱼肉在第一步骤扣除剔除部分以后的总成本。 2.假定加工完第一步骤后，将鱼全部出售，计算每种鱼的利润，并根据1的计算 结果，按以下方式在各种类之间分配这一成本： (1)按重量分配： (2)按销售收入分配。 3.假如2(1)或(2)的计算显示亏损，评价这个亏损在多大程度上是由分配成 本方法不当所造成，而管理者如何看待这一亏损。 4.第二步骤加工成本为：每公斤原料费用0.2元，人工1.2元。则将鱼全部加工有 利，还是仅加工一部分有利。 案例二 万新公司经营酒店业务，公司把酒店的业务分为三类，分别是客房、餐 饮和商务，并对其业绩进行分析。这三类业务在某一期间发生的直接成本如下： 客房 餐饮 商务 餐饮 479404元 员工 192434元 382246元 95782元 其他 49524元 35308元 30674元 直接成本 241958元 896958元126456元 酒店共有79间客房，每间客房每晚平均的收费为128元。在一年365天的期间内 平均入住率为61%。该期间内，酒店共售出了38760份餐食，每份的平均收费为21.60 元。该期间内的酒吧营业额共计365144元。万新公司希望酒店餐饮部的毛利率（只 计算直接成本)能达到30%的水平。该期间内酒店的商务收入为586200元。 酒店共有两个辅助性的部门，即行政部和一般服务部。在该期间内这两个部门发生 的成本如下： 行政部 334510元 一般服务部 310216元 此外，该期间的酒店入住成本（包括房租、水电、保险、一般折旧等）总额为1752 460元。入住成本按相关类别所占面积比例分配计算，细分如下： 客房 75% 餐饮 9% 商务 13% 行政 2% 一般服务 1% 两个辅助部门的成本分配比例如下：
《管理会计》 案例 第三章 服务部门的成本分配和联产品成本计算案例 案例一 当渔船到港后，根据协议，水产品加工公司应该收下全部鱼品。加工公司将鱼头及 鱼骨剔除，然后出售剩下的鱼肉，这是第一步骤。另外，加工公司也可以对鱼肉进行 烘烤，加工成鱼松，这是第二步骤。 第一步骤中剔除的鱼头和鱼骨大约占鱼的总重量的 40%，这些可以按每公斤 0.5 元 出售作为动物饲料。 每艘船一般可装鱼 24 000 公斤，合同价格为每公斤 2 元，第一步骤加工的人工成 本是以每艘船鱼品计 40 000 元。 鱼肉和鱼松的市场售价如下（元/公斤）： 种类 鱼肉 鱼松 大鱼 11 13.5 中鱼 9 12.5 小鱼 7 9 鱼头鱼骨剔除后，每船的鱼品大约一半为中鱼，剩下的大鱼是小鱼的两倍。 在第一步骤，制造费用的分配基础是人工成本的 80%；第二步骤，制造费用分配 率为人工成本的 150%。在这两个步骤，制造费用一半属于相关范围内的固定费用。 要求：根据合同规定 1．计算鱼肉在第一步骤扣除剔除部分以后的总成本。 2．假定加工完第一步骤后，将鱼全部出售，计算每种鱼的利润，并根据 1 的计算 结果，按以下方式在各种类之间分配这一成本： （1）按重量分配； （2）按销售收入分配。 3．假如 2（1）或（2）的计算显示亏损，评价这个亏损在多大程度上是由分配成 本方法不当所造成，而管理者如何看待这一亏损。 4．第二步骤加工成本为：每公斤原料费用 0.2 元，人工 1.2 元。则将鱼全部加工有 利，还是仅加工一部分有利。 案例二 万新公司经营酒店业务，公司把酒店的业务分为三类，分别是客房、餐 饮和商务，并对其业绩进行分析。这三类业务在某一期间发生的直接成本如下： 客房 餐饮 商务 餐饮 — 479 404 元 — 员工 192 434 元 382 246 元 95 782 元 其他 49 524元 35 308元 30 674元 直接成本 241 958 元 896 958 元 126 456 元 酒店共有 79 间客房，每间客房每晚平均的收费为 128 元。在一年 365 天的期间内 平均入住率为 61％。该期间内，酒店共售出了 38 760 份餐食，每份的平均收费为 21.60 元。该期间内的酒吧营业额共计 365 144 元。万新公司希望酒店餐饮部的毛利率（只 计算直接成本）能达到 30％的水平。该期间内酒店的商务收入为 586 200 元。 酒店共有两个辅助性的部门，即行政部和一般服务部。在该期间内这两个部门发生 的成本如下： 行政部 334 510 元 一般服务部 310 216 元 此外，该期间的酒店入住成本（包括房租、水电、保险、—般折旧等）总额为 1 752 460 元。入住成本按相关类别所占面积比例分配计算，细分如下： 客房 75％ 餐饮 9% 商务 13% 行政 2％ —般服务 1％ 两个辅助部门的成本分配比例如下： 1
制卧价贸易大考 《管理会计》 案例 客房 餐饮 商务 行政 一般服务 行政 30% 30% 30% 10% 一般服务 60% 14% 23% 3% 要求： 1.请计算该365天期间分摊到上述三个业务类别的间接费用金额。 2.请计算每个业务类别的业绩和毛利率（只计算直接成本）。 3.试评论每个业务类别的业绩表现。 案例参考答案 案例一 1.计算第一步骤总成本 原料(24000公斤×2元) 48000元 人工成本 40000 制造费用(40000×80%) 32000 减：剔除部分收入 (24000×40%×0.5) 4800 产出净成本合计 115200元 2.(1)以产出重量为基础分配 鱼肉的净产量=24000(1-40%)=14400公斤 鱼肉的单位成本=115200÷14400=8元/公斤 中鱼的重量=14400÷2=7200公斤 大鱼的重量=7200×2/3=4800公斤 小鱼的重量=7200×1/3=2400公斤 大鱼分配的成本=4800×8=38400元 中鱼分配的成本=7200×8=57600元 小鱼分配的成本=2400×8=19200元 则三种鱼肉的利润为（元）： 大鱼 中鱼 小鱼 合计 销售收入 52800 64800 16800 134400 销售成本 38400 57600 19200 115200 利润（亏损） 14400 7200 (2400) 19200 (2)以销售收入为基础分配 每一元销售收入负担成本=115200÷134400=6/7 大鱼分配的成本=52800×6/7=45257元 中鱼分配的成本=64800×6/7=55543元 小鱼分配的成本=16800×6/7=14400元 则三种鱼肉的利润为（元）： 大鱼 中鱼 小鱼 合计 销售收入 52800 64800 16800 134400 销售成本 45257 55543 14400 115200 利润（亏损） 7543 9257 2400 19200 3.上面第一种计算方法，根据每公斤产量平均分配成本，而不考虑不同种类产品 的市场价格。显然，当不同产品价格不一样时，必然会造成利润的不一样，而价格较 低的产品如小鱼就表现为亏损。 上面第二种计算方法，既考虑不同种类产品的销量，又考虑不同种类产品的售价， 这样就能保证每种产品具备相同的销售毛利率，如此计算的结果，如果全部产品的销 售是有利润的，则每一种产品也必然表现获利。 事实上，不存在哪一种共同成本的分配方法更精确的问题。也不应单独评价哪一种 产品盈利更高。管理人员应该全面考虑三种产品的总体盈利状况。如果总体盈利不高， 管理人员就应考虑目前的市场价格或不同种类产品所占比例。而当三种产品的成本是
《管理会计》 案例 客房 餐饮 商务 行政 一般服务 行政 30％ 30％ 30％ — l0％ 一般服务 60％ 14％ 23％ 3％ — 要求： 1．请计算该 365 天期间分摊到上述三个业务类别的间接费用金额。 2．请计算每个业务类别的业绩和毛利率（只计算直接成本）。 3．试评论每个业务类别的业绩表现。 案例参考答案 案例一 1．计算第一步骤总成本 原料（24 000 公斤×2 元） 48 000 元 人工成本 40 000 制造费用（40 000×80%） 32 000 减：剔除部分收入 （24 000×40%×0.5） 4 800 产出净成本合计 115 200 元 2．（1）以产出重量为基础分配 鱼肉的净产量＝24 000（1－40%）＝14 400 公斤 鱼肉的单位成本＝115 200÷14 400＝8 元/公斤 中鱼的重量＝14 400÷2＝7 200 公斤 大鱼的重量＝7 200×2/3＝4 800 公斤 小鱼的重量＝7 200×1/3＝2 400 公斤 大鱼分配的成本＝4 800×8＝38 400 元 中鱼分配的成本＝7 200×8＝57 600 元 小鱼分配的成本＝2 400×8＝19 200 元 则三种鱼肉的利润为（元）： 大鱼 中鱼 小鱼 合计 销售收入 52 800 64 800 16 800 134 400 销售成本 38 400 57 600 19 200 115 200 利润（亏损） 14 400 7 200 （2 400） 19 200 （2）以销售收入为基础分配 每一元销售收入负担成本＝115 200÷134 400＝6/7 大鱼分配的成本＝52 800×6/7＝45 257 元 中鱼分配的成本＝64 800×6/7＝55 543 元 小鱼分配的成本＝16 800×6/7＝14 400 元 则三种鱼肉的利润为（元）： 大鱼 中鱼 小鱼 合计 销售收入 52 800 64 800 16 800 134 400 销售成本 45 257 55 543 14 400 115 200 利润（亏损） 7 543 9 257 2 400 19 200 3．上面第一种计算方法，根据每公斤产量平均分配成本，而不考虑不同种类产品 的市场价格。显然，当不同产品价格不一样时，必然会造成利润的不一样，而价格较 低的产品如小鱼就表现为亏损。 上面第二种计算方法，既考虑不同种类产品的销量，又考虑不同种类产品的售价， 这样就能保证每种产品具备相同的销售毛利率，如此计算的结果，如果全部产品的销 售是有利润的，则每一种产品也必然表现获利。 事实上，不存在哪一种共同成本的分配方法更精确的问题。也不应单独评价哪一种 产品盈利更高。管理人员应该全面考虑三种产品的总体盈利状况。如果总体盈利不高， 管理人员就应考虑目前的市场价格或不同种类产品所占比例。而当三种产品的成本是 2
制卧爱价贸易大孝 《管理会计》 案例 共同成本和不可避免成本时，就难以作出相应决策。 4.在作出决策时，有必要计算每种产品继续加工而增加的收入和增加的成本， 每公斤大鱼增加的收入=13.5一11=2.5元/公斤 每公斤中鱼增加的收入=12.5-9=3.5元/公斤 每公斤小鱼增加的收入=9一7=2元/公斤 则增加的利润计算如下（元/公斤）： 大鱼 中鱼 小鱼 增量收入 2.50 3.50 2.00 增量成本： 原料 0.20 0.20 0.20 人工成本 1.20 1.20 1.20 变动制造费用 (人工成本×75%) 0.90 0.90 0.90 增量成本合计 2.30 2.30 230 增量利润（亏损） 020 120 (030) 从上面的计算可见，进一步加工大鱼和中鱼产品更有利，只是大鱼产品的利润很小。 而对小鱼类产品进行加工，则加工成本大于加工后增加的收入，所以不应考虑继续加 工。 在2的第一种情况下，小鱼类产品亏损并不大，这是由于武断分配共同成本的结果。 对某产品是否进一步加工，应该考虑它们的成本与收入的增量性和相关性，才能作出 最后的决策。 案例二 1.间接费用的分配 客房 餐饮 商务 行政一般服务 合计 入住成本分配 1314345 157721 227820 35049 17525 1752 460 发生成本 334510 310216 644 726 369559 327741 辅助部门交互分配： 行政 110868 110868 110868 (369559) 36955 一般服务 196645 45884 75380 9832 (327741) 第二次分配 行政 3277 3277 3278 (9832) 一般服务 22859 5334 8762 (36955) 1647994 323084 426108 0 2397 186 上述分配计算如下： (1)分配酒店入住成本 客房负担费用=1752460×75%=1314345元 餐饮负担费用=1752460×9%=157721元 商务负担费用=1752460×13%=227820元 行政负担费用=1752460×2%=35049元 一般服务负担费用=1752460×1%=17525元 (2)辅助部门交互分配 客房负担行政费用=369559×30%=110868元 餐饮负担行政费用=369559×30%=110868元 商务负担行政费用=369559×30%=110868元 般服务负担行政费用=369559一3×110868=36955元
《管理会计》 案例 共同成本和不可避免成本时，就难以作出相应决策。 4．在作出决策时，有必要计算每种产品继续加工而增加的收入和增加的成本， 每公斤大鱼增加的收入＝13.5－11＝2.5 元/公斤 每公斤中鱼增加的收入＝12.5－9＝3.5 元/公斤 每公斤小鱼增加的收入＝9－7＝2 元/公斤 则增加的利润计算如下（元/公斤）： 大鱼 中鱼 小鱼 增量收入 2.50 3.50 2.00 增量成本： 原料 0.20 0.20 0.20 人工成本 1.20 1.20 1.20 变动制造费用 （人工成本×75%） 0.90 0.90 0.90 增量成本合计 2.30 2.30 2.30 增量利润（亏损） 0.20 1.20 （0.30） 从上面的计算可见，进一步加工大鱼和中鱼产品更有利，只是大鱼产品的利润很小。 而对小鱼类产品进行加工，则加工成本大于加工后增加的收入，所以不应考虑继续加 工。 在 2 的第一种情况下，小鱼类产品亏损并不大，这是由于武断分配共同成本的结果。 对某产品是否进一步加工，应该考虑它们的成本与收入的增量性和相关性，才能作出 最后的决策。 案例二 1．间接费用的分配 客房 餐饮 商务 行政 一般服务 合计 入住成本分配 1 314 345 157 721 227 820 35 049 17 525 1 752 460 发生成本 334 510 310 216 644 726 369 559 327 741 辅助部门交互分配： 行政 110 868 110 868 110 868 （369 559） 36 955 一般服务 196 645 45 884 75 380 9 832 （327 741） 第二次分配 行政 3 277 3 277 3 278 （9 832） 一般服务 22 859 5 334 8 762 （36 955） 1 647 994 323 084 426 108 0 0 2 397 186 上述分配计算如下： （1）分配酒店入住成本 客房负担费用＝1 752 460×75%＝1 314 345 元 餐饮负担费用＝1 752 460×9%＝157 721 元 商务负担费用＝1 752 460×13%＝227 820 元 行政负担费用＝1 752 460×2%＝35 049 元 一般服务负担费用＝1 752 460×1%＝17 525 元 （2）辅助部门交互分配 客房负担行政费用＝369 559×30%＝110 868 元 餐饮负担行政费用＝369 559×30%＝110 868 元 商务负担行政费用＝369 559×30%＝110 868 元 一般服务负担行政费用＝369 559－3×110 868＝36 955 元 3
制卧质价货易大考 《管理会计》 案例 客房负担一般服务费用=327741×60%=196645元 餐饮负担一般服务费用=327741×14%=45884元 商务负担一般服务费用=327741×23%=75380元 行政负担一般服务费用=327741×3%=9832元 (3)辅助部门第二次分配 客房负担行政费用=9832×1/3=3277元 餐饮负担行政费用=9832×1/3=3277元 商务负担行政费用=9832×1/3=3278元 客房负担一般服务费用=36955×60/97=22859元 餐饮负担一般服务费用=36955×14/97=5334元 商务负担一般服务费用=36955×23/97=8762元 2.计算各部门业绩（元） 客房 餐饮 商务 总计 营业额 2251437 1202360 586200 4039997 直接成本 241958 896958 126456 1265372 毛利润 2009479 305402 459744 2774625 间接费用 1647994 323084 426108 2397186 利润（亏损） 361485 (17682) 33636 377439 毛利率 89.3% 25.4% 78.4% 其中： 客房营业额=79×365×61%×128 =2251437元 餐饮营业额=38760×21.60+365144 =1202360元 3.对业绩表现的评价： 餐饮部出现亏损，而且没能达到30%的目标毛利率。如果餐饮部能把业绩提高4.6% (从25.4%到30%)，其利润将增加55306元。公司可能需要加强餐饮部的成本控制， 导致不能达到目标毛利率的原因可能是不合理的人员安排以及过多的食物浪费。 大部份的利润来自客房部，但由于其直接成本较低，因而，间接费用分配的准确性 很容易影响其盈利能力。 此外，无论是收入或成本的产生，都不可能完全地把各部门独立地分割（例如客户 租用商务厅大多会为餐饮部带来生意)。 商务部带来的利润也很少，但很大程度上也受间接费用的分配基础影响。 应重新审核间接费用的分配基础是否合理
《管理会计》 案例 客房负担一般服务费用＝327 741×60%＝196 645 元 餐饮负担一般服务费用＝327 741×14%＝45 884 元 商务负担一般服务费用＝327 741×23%＝75 380 元 行政负担一般服务费用＝327 741×3%＝9 832 元 （3）辅助部门第二次分配 客房负担行政费用＝9 832×1/3＝3 277 元 餐饮负担行政费用＝9 832×1/3＝3 277 元 商务负担行政费用＝9 832×1/3＝3 278 元 客房负担一般服务费用＝36 955×60/97＝22 859 元 餐饮负担一般服务费用＝36 955×14/97＝5 334 元 商务负担一般服务费用＝36 955×23/97＝8 762 元 2．计算各部门业绩（元） 客房 餐饮 商务 总计 营业额 2 251 437 1 202 360 586 200 4 039 997 直接成本 241 958 896 958 126 456 1 265 372 毛利润 2 009 479 305 402 459 744 2 774 625 间接费用 1 647 994 323 084 426 108 2 397 186 利润（亏损） 361 485 （17 682） 33 636 377 439 毛利率 89.3% 25.4% 78.4% 其中： 客房营业额＝79×365×61%×128 ＝2 251 437 元 餐饮营业额＝38 760×21.60＋365 144 ＝1 202 360 元 3．对业绩表现的评价： 餐饮部出现亏损，而且没能达到 30％的目标毛利率。如果餐饮部能把业绩提高 4.6% （从 25.4%到 30%)，其利润将增加 55 306 元。公司可能需要加强餐饮部的成本控制， 导致不能达到目标毛利率的原因可能是不合理的人员安排以及过多的食物浪费。 大部份的利润来自客房部，但由于其直接成本较低，因而，间接费用分配的准确性 很容易影响其盈利能力。 此外，无论是收入或成本的产生，都不可能完全地把各部门独立地分割（例如客户 租用商务厅大多会为餐饮部带来生意）。 商务部带来的利润也很少，但很大程度上也受间接费用的分配基础影响。 应重新审核间接费用的分配基础是否合理。 4