第四章投资 (郑庆华,205。1。20) 、本章考情分析 1.本章在考试中的地位:本章在考试中特别重要,每年必有主观题和客观题,考分在15 分左右。本章重点是权益法的核算和可转换公司债券的核算 2.本章内容新变化 (1)增加权益法下,与追加投资相关的股权投资差额的处理方法 (2)增加权益法下,长期股权投资减值核算的特殊规定 3.本章复习方法:本章应按“投资时、持有期间、处置时”三个步骤进行复习,在权益法 的核算背得滚瓜烂熟后,将其与债务重组、非货币性交易、所得税、会计政策变更、重大差错 更正、日后事项、合并报表编制等考点结合:将长期债权投资的可转换公司债券核算与应付债 券的可转换债券核算对照复习。 二、本章考点精讲 本章主要内容有: 短期投资「短期投资成本的确定 短期投资损益的确认及短期投资的处置 初始投资成本的确定 新的投资成本的确定 长期股权投资的成本法 长期股权投资长期股权投资的权益法 成本法与权益法的转换 股票股利的处理 长期股权投资的处置 长期投资 初始投资成本的确定 长期债券溢价折价及利息的计提 长期债券投资可转换公司债券 长期债权投资损益的确认及处理 委托贷款的核算 短期投资的期末计价 投资的期末计价长期投资减值 投资的划转 投资在会计报表附注中的披露
1 第四章 投 资 （郑庆华，2005。1。20） 一、本章考情分析 1．本章在考试中的地位：本章在考试中特别重要，每年必有主观题和客观题，考分在15 分左右。本章重点是权益法的核算和可转换公司债券的核算。 2．本章内容新变化： （1）增加权益法下，与追加投资相关的股权投资差额的处理方法； （2）增加权益法下，长期股权投资减值核算的特殊规定。 3．本章复习方法：本章应按“投资时、持有期间、处置时”三个步骤进行复习，在权益法 的核算背得滚瓜烂熟后，将其与债务重组、非货币性交易、所得税、会计政策变更、重大差错 更正、日后事项、合并报表编制等考点结合；将长期债权投资的可转换公司债券核算与应付债 券的可转换债券核算对照复习。 二、本章考点精讲 本章主要内容有： 短期投资 短期投资成本的确定 短期投资损益的确认及短期投资的处置 初始投资成本的确定 新的投资成本的确定 长期股权投资的成本法 长期股权投资 长期股权投资的权益法 成本法与权益法的转换 股票股利的处理 长期股权投资的处置 长期投资 初始投资成本的确定 长期债券溢价折价及利息的计提 长期债券投资 可转换公司债券 长期债权投资损益的确认及处理 委托贷款的核算 短期投资的期末计价 投资的期末计价 长期投资减值 投资的划转 投资在会计报表附注中的披露
【考点一】短期投资(理解) 1.短期投资取得 短期投资取得时的初始投资成本是为取得短期投资时实际支付的全部价款,包括购买股票 和债券的买价、税金、手续费等相关费用;但不包括买价中所包括的已宣告发放而未领取的现 金股利和已到付息期尚未领取的债券利息。 2.短期投资持有期间不确认损益 (1)短期投资取得时已经记入“应收股利”或“应收利息”科目的现金股利和债券利息,在实际收 到时,应冲减应收项目,借记“银行存款”,贷记“应收股利”、“应收利息”。 (2)短期投资持有期间应享有并获得的现金股利和利息,在实际收到时作为初始投资成本的收 回,冲减短期投资成本,借记“银行存款”,贷记“短期投资” 3.短期投资的期末计价 短期投资期末采用成本与市价孰低计价。 (1)设置“短期投资跌价准备”科目。 (2)期末比较短期投资的成本与市价,以其较低者作为短期投资的账面价值。采用成本与市价 孰低法时,可分别采用按投资总体、投资类别或单项投资计算并确定计提的跌价准备;但如果 某项短期投资比重占整个短期投资10%及以上,应按单项计提。 (3)短期投资跌价准备的计算和会计处理 计提跌价准备: 借:投资收益 贷:短期投资跌价准备 冲回多提的跌价准备 借:短期投资跌价准备 贷:投资收益 4.短期投资的处置 (1)采用单项法计提短期投资跌价准备的,企业在处置短期投资时,可以同时结转已计提的该 项投资的跌价准备,也可以在期末时一并调整:采用分类法或总额法计提短期投资跌价准备的, 企业在处置短期投资时,短期投资跌价准备在期末时再作调整。 (2)全部处置某项短期投资时,按该项短期投资的账面余额结转;部分处置某项短期投资时 应按该项投资的总平均成本确定其处置部分成本。 (3)处置投资时确认的损益记入“投资收益”科目 处置短期投资损益=处置收入一(短期投资账面余额一该短期投资跌价准备余额)一应收股 利或应收利息账面余额。账务处理是: 借:银行存款 短期投资跌价准备 投资收益(损失时) 贷:短期投资 投资收益(收益时) [例1]2002年4月1日甲公司购入乙公司股票100股,准备短期持有;每股买价10元,其中 包含已宣告但尚未领取的现金股利0.3元,另外支付税金、手续费等相关费用15元。 (1)2002年4月1购入时:
2 【考点一】短期投资（理解） 1．短期投资取得 短期投资取得时的初始投资成本是为取得短期投资时实际支付的全部价款，包括购买股票 和债券的买价、税金、手续费等相关费用；但不包括买价中所包括的已宣告发放而未领取的现 金股利和已到付息期尚未领取的债券利息。 2.短期投资持有期间不确认损益 （1）短期投资取得时已经记入“应收股利”或“应收利息”科目的现金股利和债券利息，在实际收 到时，应冲减应收项目，借记“银行存款”，贷记“应收股利”、“应收利息”。 （2）短期投资持有期间应享有并获得的现金股利和利息，在实际收到时作为初始投资成本的收 回，冲减短期投资成本，借记“银行存款”，贷记“短期投资”。 3.短期投资的期末计价 短期投资期末采用成本与市价孰低计价。 （1）设置“短期投资跌价准备”科目。 （2）期末比较短期投资的成本与市价，以其较低者作为短期投资的账面价值。采用成本与市价 孰低法时，可分别采用按投资总体、投资类别或单项投资计算并确定计提的跌价准备；但如果 某项短期投资比重占整个短期投资10%及以上，应按单项计提。 （3）短期投资跌价准备的计算和会计处理 计提跌价准备： 借：投资收益 贷：短期投资跌价准备 冲回多提的跌价准备： 借：短期投资跌价准备 贷：投资收益 4.短期投资的处置 （1）采用单项法计提短期投资跌价准备的，企业在处置短期投资时，可以同时结转已计提的该 项投资的跌价准备，也可以在期末时一并调整；采用分类法或总额法计提短期投资跌价准备的， 企业在处置短期投资时，短期投资跌价准备在期末时再作调整。 （2）全部处置某项短期投资时，按该项短期投资的账面余额结转；部分处置某项短期投资时， 应按该项投资的总平均成本确定其处置部分成本。 （3）处置投资时确认的损益记入“投资收益”科目 处置短期投资损益=处置收入－(短期投资账面余额－该短期投资跌价准备余额)－应收股 利或应收利息账面余额。账务处理是： 借：银行存款 短期投资跌价准备 投资收益（损失时） 贷：短期投资 投资收益（收益时） [例 1] 2002 年 4 月 1 日甲公司购入乙公司股票 100 股，准备短期持有；每股买价 10 元，其中 包含已宣告但尚未领取的现金股利 0.3 元，另外支付税金、手续费等相关费用 15 元。 （1）2002 年 4 月 1 购入时：
借:短期投资一股票投资985 应收股利(100股*0.3)30 贷:银行存款(100*10+15)1015 (假设股利宣告日3月15、股权登记日4月10、股利发放日4月28) (2)2002年4月28日收到现金股利30元: 借:银行存款 贷:应收股利30 (3)2002年10月8日乙公司又宣告分派现金股利,每股0.5元: 甲公司暂不进行账务处理 (4)2002年10月31日收到现金股利 借:银行存款50 贷:短期投资一股票投资50 (5)2002年12月31日,每股收盘价为8元,计提跌价准备: 12月末的短期投资余额985-50=935元,市价100*8=800元,需计提跌价准备 借:投资收益135 贷:短期投资跌价准备(935-800)135 (6)203年2月1日甲公司将股票全部售出,收到银行存款1200元: 借:银行存款1200 短期投资跌价准备135 贷:短期投资一股票投资935 投资收益 【考点二】长期股权投资成本法(掌握) 成本法使用范围 成本法是指投资按投资成本计价的方法。成本法适用于投资企业对被投资单位无控制、无 共同控制并且无重大影响,或被投资单位在严格限制条件下经营,其向投资企业转移资金的能 力受到限制的情况 2.取得时的核算 长期股权投资取得时的初始投资成本,是指取得长期股权投资时支付的全部价款或放弃非 现金资产账面价值,以及支付的税金、手续费等相关费用(如有补价的,还应加或减补价,并 加上确认的损益),不包括为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用,也不包括 实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利。具体确定方法如下: (1)以支付现金取得的投资,按支付的全部价款,包括支付的税金、手续费等相关费用作为初 始投资成本;如果实际支付的价款中包含已经宣告发放而尚未领取的现金股利,应记入“应收股 利”科目,不计入初始投资成本 (2)以债务重组、非货币性交易取得的长期股权投资,按相关准则的规定进行处理 3.持有期间的核算 (1)长期股权投资采用成本法核算时,在持有期间,如果没有分派现金股利,则不确认投资收 益:如果分派现金股利,有两个去向:分到的现金股利如果是本企业投资以前形成的,应冲减 投资成本;分到的现金股利如果是本企业投资以后形成的,则计入投资收益。计算公式如下 应冲减投资成本金额=(投资后至本年末(本次)止被投资单位累积分派的现金股利一投资 后至上年末止被投资单位累积实现的净损益)×投资企业的持股比例一投资企业已经冲减的投 资成本
3 借：短期投资—股票投资 985 应收股利（100 股*0.3） 30 贷：银行存款（100*10+15） 1015 (假设股利宣告日 3 月 15、股权登记日 4 月 10、股利发放日 4 月 28) (2)2002 年 4 月 28 日收到现金股利 30 元： 借：银行存款 30 贷：应收股利 30 (3)2002 年 10 月 8 日乙公司又宣告分派现金股利，每股 0.5 元： 甲公司暂不进行账务处理。 (4)2002 年 10 月 31 日收到现金股利： 借：银行存款 50 贷：短期投资—股票投资 50 (5)2002 年 12 月 31 日，每股收盘价为 8 元，计提跌价准备： 12 月末的短期投资余额 985-50=935 元，市价 100*8=800 元，需计提跌价准备 借：投资收益 135 贷：短期投资跌价准备（935-800）135 （6）2003 年 2 月 1 日甲公司将股票全部售出，收到银行存款 1200 元： 借：银行存款 1200 短期投资跌价准备 135 贷：短期投资—股票投资 935 投资收益 400 【考点二】长期股权投资成本法（掌握） 1．成本法使用范围 成本法是指投资按投资成本计价的方法。成本法适用于投资企业对被投资单位无控制、无 共同控制并且无重大影响，或被投资单位在严格限制条件下经营，其向投资企业转移资金的能 力受到限制的情况。 2．取得时的核算 长期股权投资取得时的初始投资成本，是指取得长期股权投资时支付的全部价款或放弃非 现金资产账面价值，以及支付的税金、手续费等相关费用（如有补价的，还应加或减补价，并 加上确认的损益），不包括为取得长期股权投资所发生的评估、审计、咨询等费用，也不包括 实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利。具体确定方法如下： （1）以支付现金取得的投资，按支付的全部价款，包括支付的税金、手续费等相关费用作为初 始投资成本；如果实际支付的价款中包含已经宣告发放而尚未领取的现金股利，应记入“应收股 利”科目，不计入初始投资成本。 （2）以债务重组、非货币性交易取得的长期股权投资，按相关准则的规定进行处理。 3．持有期间的核算 （1）长期股权投资采用成本法核算时，在持有期间，如果没有分派现金股利，则不确认投资收 益；如果分派现金股利，有两个去向：分到的现金股利如果是本企业投资以前形成的，应冲减 投资成本；分到的现金股利如果是本企业投资以后形成的，则计入投资收益。计算公式如下： 应冲减投资成本金额=（投资后至本年末（本次）止被投资单位累积分派的现金股利－投资 后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）×投资企业的持股比例 －投资企业已经冲减的投 资成本
计算结果为正数,则是应冲减的投资成本:计算结果为负数,则是应恢复的投资成本 (2)期末计提长期投资减值准备 ①长期投资减值是指长期投资未来可收回金额低于账面价值所发生的损失。如果由于市价持续 下跌和被投资单位经营状况变化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值,应计提减值准 备。投资准则规定,无论是暂时性还是永久性的价值减损,均应计提减值准备。 ②在计提减值准备时,应注意:长期投资减值准备应按个别投资项目计算;计提减值准备的金 额直接计入当期投资收益;已确认损失的长期投资的价值又恢复的,应在原已确认的投资损失 的数额内转回。 ③计提长期投资减值准备的账务处理: 计提减值准备时: 借:投资收益 贷:长期投资减值准备 市价恢复后冲回己提的减值准备 借:长期投资减值准备 贷:投资收益 4.处置时的核算 处置长期股权投资的收入与长期股权投资账面价值和己确认但尚未收到的应收股利的差 额确认为当期投资损益,同时结转已计提的减值准备。部分处置某项投资时,应按比例结转长 期股权投资的账面价值。处置时的账务处理是 借:银行存蒜 长期投资减值准备 投资收益(亏损时) 贷:长期股权投资 (应收股利) 投资收益(收益时) 【考点三】长期股权投资权益法(掌握) (一)权益法的适用范围和账户设置 1.权益法的概念。权益法,指长期股权投资最初以初始投资成本计价,以后根据投资企业享有 被投资单位所有者权益份额的变动投资的账面价值进行调整的方法。 2.权益法适用范围。投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时,长期股权投资 应采用权益法核算 3.权益法账户设置 长期股权投资一—**公司(投资成本) **公司(股权投资差额) **公司(损益调整)
4 计算结果为正数，则是应冲减的投资成本；计算结果为负数，则是应恢复的投资成本。 （2）期末计提长期投资减值准备 ①长期投资减值是指长期投资未来可收回金额低于账面价值所发生的损失。如果由于市价持续 下跌和被投资单位经营状况变化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值，应计提减值准 备。投资准则规定，无论是暂时性还是永久性的价值减损，均应计提减值准备。 ②在计提减值准备时，应注意：长期投资减值准备应按个别投资项目计算；计提减值准备的金 额直接计入当期投资收益；已确认损失的长期投资的价值又恢复的，应在原已确认的投资损失 的数额内转回。 ③计提长期投资减值准备的账务处理： 计提减值准备时： 借：投资收益 贷：长期投资减值准备 市价恢复后冲回已提的减值准备： 借：长期投资减值准备 贷：投资收益 4．处置时的核算 处置长期股权投资的收入与长期股权投资账面价值和已确认但尚未收到的应收股利的差 额确认为当期投资损益，同时结转已计提的减值准备。部分处置某项投资时，应按比例结转长 期股权投资的账面价值。处置时的账务处理是： 借：银行存款 长期投资减值准备 投资收益（亏损时） 贷：长期股权投资 （应收股利） 投资收益（收益时） 【考点三】长期股权投资权益法（掌握） （一）权益法的适用范围和账户设置 1．权益法的概念。权益法，指长期股权投资最初以初始投资成本计价，以后根据投资企业享有 被投资单位所有者权益份额的变动投资的账面价值进行调整的方法。 2．权益法适用范围。投资企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响时，长期股权投资 应采用权益法核算。 3．权益法账户设置： 长期股权投资——**公司（投资成本） ——**公司（股权投资差额） ——**公司（损益调整）
球公司(股权投资准备) (二)权益法的核算 1.取得股权时的核算 (1)初始投资成本的确定 长期股权投资取得时的初始投资成本,是指取得长期股权投资时支付的全部价款或放弃非 现金资产账面价值,以及支付的税金、手续费等相关费用(如有补价的,还应加或减补价,并 加上确认的损益)。 (2)初始投资时,股权投资差额的处理 ①计算:股权投资差额=初始投资成本一投资时被投资单位所有者权益总额×持股比例 ②账务处理 如果股权投资差额为“借差”,会计分录如下 借:长期股权投资—*公司(股权投资差额) 贷:长期股权投资一*公司(投资成本) 如果股权投资差额为“贷差”,会计分录如下 借:长期股权投资——**公司(投资成本) 贷:资本公积一一股权投资准备 (3)追加投资时,股权投资差额的处理 长期股权投资采用权益法核算,初次投资和再投资时都可能产生股权投资差额,当分别是 借方差额或贷方差额时,如何进行会计处理?新制度作了规定 ①初次投资时为股权投资借方差额,追加投资时也为股权投资借方差额的,应根据初次投 资、追加投资产生的股权投资借方差额,分别按规定的摊销年限摊销。如果追加投资时形成的 股权投资借方差额金额较小,可并入原股权投资借方差额按剩余年限一并摊销 [例1]2003年1月1日,甲公司支付500万元给乙公司,受让乙公司持有的丙公司30%的股权 成为丙公司的第二大股东,并具有重大影响,甲公司对该长期投资采用权益法核算。投资时 丙公司的净资产为1500万元。甲公司对股权投资差额按10年平均摊销。2004年1月1日,甲 公司又从丁公司中受让丙公司10%的股权,支付给丁公司股权转让款200万元,股权转让日丙 公司的净资产为1800万元。甲公司与股权投资差额有关的会计处理如下: a.2003年 投资时 借:长期股权投资一一丙公司(投资成本)500000 贷:银行存款 5000000 借:长期股权投资一一丙公司(股权投资差额)50000 贷:长期股权投资——丙公司(投资成本)500000 (股权投资差额=500-1500*30%=50(万元) 假设年末摊销股权投资差额 借:投资收益(50万/10)50000 贷:长期股权投资一一丙公司(股权投资差额)50000 b.2004年再投资时 借:长期股权投资一一丙公司(投资成本)200000 贷:银行存款 借:长期股权投资一一丙公司(股权投资差额)200000 贷:长期股权投资一一丙公司(投资成本)20000 (股权投资差额=200-1800*10%=20(万元) 年末分批摊销股权投资差额:
5 ——**公司（股权投资准备） （二）权益法的核算 1．取得股权时的核算 （1）初始投资成本的确定 长期股权投资取得时的初始投资成本，是指取得长期股权投资时支付的全部价款或放弃非 现金资产账面价值，以及支付的税金、手续费等相关费用（如有补价的，还应加或减补价，并 加上确认的损益）。 （2）初始投资时，股权投资差额的处理 ①计算：股权投资差额=初始投资成本－投资时被投资单位所有者权益总额×持股比例 ②账务处理 如果股权投资差额为“借差”，会计分录如下： 借：长期股权投资——**公司（股权投资差额） 贷：长期股权投资——**公司（投资成本） 如果股权投资差额为“贷差”，会计分录如下： 借：长期股权投资——**公司（投资成本） 贷：资本公积——股权投资准备 （3）追加投资时，股权投资差额的处理 长期股权投资采用权益法核算，初次投资和再投资时都可能产生股权投资差额，当分别是 借方差额或贷方差额时，如何进行会计处理？新制度作了规定： ①初次投资时为股权投资借方差额，追加投资时也为股权投资借方差额的，应根据初次投 资、追加投资产生的股权投资借方差额，分别按规定的摊销年限摊销。如果追加投资时形成的 股权投资借方差额金额较小，可并入原股权投资借方差额按剩余年限一并摊销。 [例 1]2003 年 1 月 1 日，甲公司支付 500 万元给乙公司，受让乙公司持有的丙公司 30%的股权， 成为丙公司的第二大股东，并具有重大影响，甲公司对该长期投资采用权益法核算。投资时， 丙公司的净资产为 1500 万元。甲公司对股权投资差额按 10 年平均摊销。2004 年 1 月 1 日，甲 公司又从丁公司中受让丙公司 10%的股权，支付给丁公司股权转让款 200 万元，股权转让日丙 公司的净资产为 1800 万元。甲公司与股权投资差额有关的会计处理如下： a．2003 年 投资时： 借：长期股权投资——丙公司（投资成本） 5000000 贷：银行存款 5000000 借：长期股权投资——丙公司（股权投资差额） 500000 贷：长期股权投资——丙公司（投资成本） 500000 （股权投资差额=500-1500*30%=50（万元）） 假设年末摊销股权投资差额： 借：投资收益 （50 万/10）50000 贷：长期股权投资——丙公司（股权投资差额）50000 b．2004 年再投资时 借：长期股权投资——丙公司（投资成本）2000000 贷：银行存款 2000000 借：长期股权投资——丙公司（股权投资差额）200000 贷：长期股权投资——丙公司（投资成本） 200000 （股权投资差额=200-1800*10%=20（万元）） 年末分批摊销股权投资差额：
本年应摊销的股权投资差额=5000020000010=70000(元) 借:投资收益70000 贷:长期股权投资——丙公司(股权投资差额)70000 ②初次投资时为股权投资借方差额,追加投资时为股权投资贷方差额的,追加投资时产生的股 权投资贷方差额超过尚未摊销完毕的股权投资借方差额的部分,计入资本公积(股权投资准备) 企业应按追加投资时产生的股权投资贷方差额的金额,借记“长期股权投资一××单位(投资 成本)”科目,按照尚未摊销完毕的该项股权投资借方差额的余额,贷记“长期股权投资一×× 单位(股权投资差额)”科目,按其差额,贷记“资本公积一股权投资准备”科目。 [例2接例1,如果2004年1月1日再投资时支付的转让款为100万元,其余资料不变,则 2004年再投资时产生的股权投资差额为贷方差额80万元(100-1800*10%),甲公司的账务处理 如下: 借:长期股权投资一一丙公司(投资成本)100000 贷:银行存款 1000000 借:长期股权投资一一丙公司(投资成本)80000 贷:长期股权投资——丙公司(股权投资差额)450000 资本公积一一股权投资准备 350000 如果追加投资时产生的股权投资贷方差额小于或等于初次投资时产生的尚未摊销完毕的股 权投资借方差额的余额,以追加投资时产生的股权投资贷方差额为限冲减尚未摊销完毕的股权 投资借方差额的余额,未冲减完毕的部分按规定年限继续摊销。企业应按追加投资时产生的股 权投资贷方差额的金额,借记“长期股权投资一××单位(投资成本)”科目,贷记“长期股权 投资一××单位(股权投资差额)”科目 例3]接例1,如果2004年1月1日再投资时支付的转让款为153万元,其余资料不变,则2004 年再投资时产生的股权投资差额为贷方差额27万元(153-1800*10%),甲公司的账务处理如下 借:长期股权投资一一丙公司(投资成本)1530000 贷:银行存款 530000 借:长期股权投资一一丙公司(投资成本)270000 贷:长期股权投资一一丙公司(股权投资差额)270000 年末时摊销未冲减完的股权投资差额: 借:投资收益(18万⑨)2000 贷:长期股权投资—一丙公司(股权投资差额)2000 ③初次投资时为股权投资贷方差额,追加投资时为股权投资借方差额 初次投资产生的股权投资贷方差额计入资本公积,追加投资时为股权投资借方差额的,以 初次投资时产生的股权投资贷方差额为限冲减追加投资时产生的股权投资借方差额,不足冲减 的借方差额部分,再按规定的年限分期摊销;如果追加投资时产生的股权投资借方差额大于初 次投资时产生的股权投资贷方差额,企业应按初次投资时产生的股权投资贷方差额,借记“资 本公积一股权投资准备”科目,按追加投资时产生的股权投资借方差额的金额,贷记“长期股 权投资一××单位(投资成本)”科目,按其差额,借记“长期股权投资一××单位(股权投资 差额)”科目 [例4]2004年1月1日,A公司支付440万元给B公司,受让B公司持有的C公司30‰%的股权 成为C公司的第二大股东,并具有重大影响,A公司对该长期投资采用权益法核算。投资时, C公司的净资产为1500万元。A公司对股权投资差额按10年平均摊销。2005年1月1日,A 公司又从D公司中受让10%的股权,支付给D公司股权转让款193万元,股权转让日C公司 的净资产为1800万元。A公司与股权投资差额有关的会计处理如下 a.2004年 投资时 借:长期股权投资一—C公司(投资成本)440000 贷:银行存款 4400000
6 本年应摊销的股权投资差额=50000+200000/10=70000（元） 借：投资收益 70000 贷：长期股权投资——丙公司（股权投资差额）70000 ②初次投资时为股权投资借方差额，追加投资时为股权投资贷方差额的，追加投资时产生的股 权投资贷方差额超过尚未摊销完毕的股权投资借方差额的部分，计入资本公积（股权投资准备）。 企业应按追加投资时产生的股权投资贷方差额的金额，借记“长期股权投资－××单位（投资 成本）”科目，按照尚未摊销完毕的该项股权投资借方差额的余额，贷记“长期股权投资－×× 单位（股权投资差额）”科目，按其差额，贷记“资本公积－股权投资准备”科目。 [例 2]接例 1，如果 2004 年 1 月 1 日再投资时支付的转让款为 100 万元，其余资料不变，则 2004 年再投资时产生的股权投资差额为贷方差额 80 万元（100-1800*10%），甲公司的账务处理 如下： 借：长期股权投资——丙公司（投资成本）1000000 贷：银行存款 1000000 借：长期股权投资——丙公司（投资成本）800000 贷：长期股权投资——丙公司（股权投资差额） 450000 资本公积——股权投资准备 350000 如果追加投资时产生的股权投资贷方差额小于或等于初次投资时产生的尚未摊销完毕的股 权投资借方差额的余额，以追加投资时产生的股权投资贷方差额为限冲减尚未摊销完毕的股权 投资借方差额的余额，未冲减完毕的部分按规定年限继续摊销。企业应按追加投资时产生的股 权投资贷方差额的金额，借记“长期股权投资－××单位（投资成本）”科目，贷记“长期股权 投资－××单位（股权投资差额）”科目。 [例 3]接例 1，如果 2004 年 1 月 1 日再投资时支付的转让款为 153 万元，其余资料不变，则 2004 年再投资时产生的股权投资差额为贷方差额 27 万元（153-1800*10%），甲公司的账务处理如下： 借：长期股权投资——丙公司（投资成本）1530000 贷：银行存款 1530000 借：长期股权投资——丙公司（投资成本）270000 贷：长期股权投资——丙公司（股权投资差额） 270000 年末时摊销未冲减完的股权投资差额： 借：投资收益 （18 万/9） 20000 贷：长期股权投资——丙公司（股权投资差额） 20000 ③初次投资时为股权投资贷方差额，追加投资时为股权投资借方差额 初次投资产生的股权投资贷方差额计入资本公积，追加投资时为股权投资借方差额的，以 初次投资时产生的股权投资贷方差额为限冲减追加投资时产生的股权投资借方差额，不足冲减 的借方差额部分，再按规定的年限分期摊销；如果追加投资时产生的股权投资借方差额大于初 次投资时产生的股权投资贷方差额，企业应按初次投资时产生的股权投资贷方差额，借记“资 本公积－股权投资准备”科目，按追加投资时产生的股权投资借方差额的金额，贷记“长期股 权投资－××单位（投资成本）”科目，按其差额，借记“长期股权投资－××单位（股权投资 差额）”科目。 [例 4] 2004 年 1 月 1 日，A 公司支付 440 万元给 B 公司，受让 B 公司持有的 C 公司 30%的股权， 成为 C 公司的第二大股东，并具有重大影响，A 公司对该长期投资采用权益法核算。投资时， C 公司的净资产为 1500 万元。A 公司对股权投资差额按 10 年平均摊销。2005 年 1 月 1 日，A 公司又从 D 公司中受让 10%的股权，支付给 D 公司股权转让款 193 万元，股权转让日 C 公司 的净资产为 1800 万元。A 公司与股权投资差额有关的会计处理如下： a．2004 年 投资时： 借：长期股权投资——C 公司（投资成本） 4400000 贷：银行存款 4400000
借:长期股权投资一—C公司(投资成本)100000 贷:资本公积一一股权投资准备 100000 (股权投资差额=440-1500*30%=10(万元,贷方差额)) b.2005年再投资时 借:长期股权投资一—C公司(投资成本)1930000 贷:银行存款 1930000 借:资本公积一一股权投资准备100000 长期股权投资一—C公司(股权投资差额)30000 贷:长期股权投资—C公司(投资成本)130000 (股权投资差额=193-1800*10%=13(万元)) 年末摊销股权投资差额: 借:投资收益(3万/10)3000 贷:长期股权投资一—C公司(股权投资差额)3000 如果追加投资时产生的股权投资借方差额小于或等于初始投资时产生的股权投资贷方差 额,应按追加投资时产生的股权投资借方差额,借记“资本公积一股权投资准备”科目,贷记 “长期股权投资一××单位(投资成本)”科目 [例5接例4,如果2005年1月1日再投资时支付的转让款为186万元,其余资料不变,则2005 年再投资时产生的股权投资差额为借方差额6万元(186-1800*10%),甲公司的账务处理如下: 借:长期股权投资一—C公司(投资成本)1860000 贷:银行存款 1860000 借:资本公积一一股权投资准备 贷:长期股权投资一一丙公司(投资成本)60000 由此可见,总的处理思路是,将初始投资和再投资看作是同一事项,应将产生的股权投资 差额借、贷方互相抵销,抵销后的余额如为借方,则反映在“长期股权投资——××公司(股 权投资差额)”科目中,继续摊销:抵销后的余额如为贷方,则反映在“资本公积一一股权投资 准备”科目中。 2.持有期间的核算 持有期间的核算包括确认权益、股权投资差额的摊销、期末计价: (1)对被投资单位实现的净损益,投资企业应确认投资收益。确认时要注意以下几个问题 ①一般情况下,被投资单位当年实现的净利润,投资企业应按持股比例计算应享有的份额,确 认投资收益。 [例2]2001年1月1日甲公司投资于乙公司,占乙公司40%的股份。2001年12月31日乙公司 计算出的净利润为100万元,则甲公司应确认投资收益40万元 借:长期股权投资—一乙公司(损益调整)400000 贷:投资收益(100万*40%) 400000 如果乙公司在实现的100万元净利润中拿出其中的30万元用于分配现金股利,则甲公司可 分得现金股利12万元: 借:应收股利 (30万*40%)120000 贷:长期股权投资——乙公司(损益调整)120000 ②被投资单位当年发生的净亏损,投资企业应按持股比例计算应分担的份额,确认投资损失。 [例3]2002年乙公司发生净亏损80万元,则甲公司应确认的投资损失为32万元: 借:投资收益(80万*40%)320000 贷:长期股权投资——乙公司(损益调整)320000
7 借：长期股权投资——C 公司（投资成本） 100000 贷：资本公积——股权投资准备 100000 （股权投资差额=440-1500*30%=-10（万元，贷方差额）） b．2005 年再投资时 借：长期股权投资——C 公司（投资成本）1930000 贷：银行存款 1930000 借：资本公积——股权投资准备 100000 长期股权投资——C 公司（股权投资差额）30000 贷：长期股权投资——C 公司（投资成本） 130000 （股权投资差额=193-1800*10%=13（万元）） 年末摊销股权投资差额： 借：投资收益 （3 万/10） 3000 贷：长期股权投资——C 公司（股权投资差额）3000 如果追加投资时产生的股权投资借方差额小于或等于初始投资时产生的股权投资贷方差 额，应按追加投资时产生的股权投资借方差额，借记“资本公积－股权投资准备”科目，贷记 “长期股权投资－××单位（投资成本）”科目。 [例 5]接例 4，如果 2005 年 1 月 1 日再投资时支付的转让款为 186 万元，其余资料不变，则 2005 年再投资时产生的股权投资差额为借方差额 6 万元（186-1800*10%），甲公司的账务处理如下： 借：长期股权投资——C 公司（投资成本）1860000 贷：银行存款 1860000 借：资本公积——股权投资准备 60000 贷：长期股权投资——丙公司（投资成本） 60000 由此可见，总的处理思路是，将初始投资和再投资看作是同一事项，应将产生的股权投资 差额借、贷方互相抵销，抵销后的余额如为借方，则反映在“长期股权投资——××公司（股 权投资差额）”科目中，继续摊销；抵销后的余额如为贷方，则反映在“资本公积——股权投资 准备”科目中。 2．持有期间的核算 持有期间的核算包括确认权益、股权投资差额的摊销、期末计价： （1）对被投资单位实现的净损益，投资企业应确认投资收益。确认时要注意以下几个问题 ①一般情况下，被投资单位当年实现的净利润，投资企业应按持股比例计算应享有的份额，确 认投资收益。 [例 2]2001 年 1 月 1 日甲公司投资于乙公司，占乙公司 40%的股份。2001 年 12 月 31 日乙公司 计算出的净利润为 100 万元，则甲公司应确认投资收益 40 万元： 借：长期股权投资 ——乙公司（损益调整） 400000 贷：投资收益 （100 万*40%） 400000 如果乙公司在实现的 100 万元净利润中拿出其中的 30 万元用于分配现金股利，则甲公司可 分得现金股利 12 万元： 借：应收股利 （30 万*40%） 120000 贷：长期股权投资 ——乙公司（损益调整） 120000 ②被投资单位当年发生的净亏损，投资企业应按持股比例计算应分担的份额，确认投资损失。 [例 3]2002 年乙公司发生净亏损 80 万元，则甲公司应确认的投资损失为 32 万元： 借：投资收益 （80 万*40%） 320000 贷：长期股权投资 ——乙公司（损益调整） 320000
但在确认净亏损时一定要注意,投资企业确认被投资单位的净亏损,应以投资账面价值减 记至零为限,因为现在规范的公司都是责任有限,未确认的损失通过备査账登记。 ③投资企业在确认投资收益时,应以取得被投资单位股权后发生的净损益为基础计算应享有的 份额。 [例4]2001年4月1日甲公司投资于乙公司,占乙公司40%的股份,采用权益法核算。2001年 乙公司实现净利润120万元,假设平均每月实现净利润10万元。在计算2001年甲公司应确认 的投资收益时,只能是被投资单位在4月至12月,即9个月所实现的利润,投资单位所拥有的 份额,甲公司所作的账务处理是: 借:长期股权投资——乙公司(损益调整)360000 贷:投资收益(90万*40%) 360000 ④如果年度内投资的持股比例发生变化,应该分段计算应享有的份额。 [例5]2001年4月1日甲公司投资于乙公司,占乙公司40%的股份:2001年8月1日又进行了 投资,持股比例上升为50%;2001年10月1日又进行了投资,持股比例上升为70%。2001 12月31日乙公司计算出的净利润为120万元,假设每月净利润均匀发生为10万元,则甲公司 应确认投资收益计算如下: 4月一7月40000040%=160000 8月-9月20000050%=100000 10月12月30000070%=210000 合计 470000 借:长期股权投资——乙公司(损益调整)470000 贷:投资收益 0000 这里要特别注意,分段计算必须以权益法核算为前提。如2001年1月1日甲公司投资于乙 公司,占乙公司10%的股份,采用成本法核算;2001年4月1日又进行了投资,持股比例上升 为40%,由成本法改为权益法核算:2001年8月1日又进行了投资,持股比例上升为50%;2001 年10月1日又进行了投资,持股比例上升为70%。在甲公司计算2001年应确认的投资收益时 只能是被投资单位在4月至12月即权益法核算时所实现的利润,投资单位所拥有的份额。第 季度被投资单位实现的利润,在由成本法改成权益法时进行了追溯调整,计入到了投资成本中 ⑤投资企业在确认投资收益时,如果被投资单位实现的净利润中包括了法规规定的不属于投资 企业的净利润,应按扣除不能由投资企业享有的净利润的部分之后的金额计算 [例6]2001年1月1日甲公司投资于乙公司(系外商投资企业),占乙公司10%的股份:2001年 4月1日甲公司又投资于乙公司,持股比例上升为40%;2001年8月1日又进行了投资,持股 比例上升为50%:2001年10月1日再次进行了投资,持股比例上升到70%。2001年12月31日 乙公司计算出的净利润为120万元,假设每月净利润均匀发生为10万元,同时根据章程规定, 将净利润的20%转作职工福利及奖励基金,则甲公司应确认投资收益计算如下 4月一7月40000040%*80%=128000 8月—9月200000*509%米80%=80000 10月—12月300000*70%*80%=168000 合计 借:长期股权投资—一乙公司(损益调整)376000 贷:投资收益 376000 (2)对被投资单位净损益以外的其他所有者权益的变动,投资企业应确认资本公积 ①因被投资单位接受捐赠资产所引起的所有者权益的变动,投资企业应按享有的份额,计入长 期股权投资(股权投资准备)和资本公积(股权投资准备) [例7]2003年1月1日甲公司投资于乙公司,占乙公司40%的股份:;2003年12月乙公司接到现 金捐赠10万元,则 乙公司的会计处理 借:银行存款100000
8 但在确认净亏损时一定要注意，投资企业确认被投资单位的净亏损，应以投资账面价值减 记至零为限，因为现在规范的公司都是责任有限，未确认的损失通过备查账登记。 ③投资企业在确认投资收益时，应以取得被投资单位股权后发生的净损益为基础计算应享有的 份额。 [例 4]2001 年 4 月 1 日甲公司投资于乙公司，占乙公司 40%的股份，采用权益法核算。2001 年 乙公司实现净利润 120 万元，假设平均每月实现净利润 10 万元。在计算 2001 年甲公司应确认 的投资收益时，只能是被投资单位在 4 月至 12 月，即 9 个月所实现的利润，投资单位所拥有的 份额，甲公司所作的账务处理是： 借：长期股权投资 ——乙公司（损益调整） 360000 贷：投资收益 （90 万*40%） 360000 ④如果年度内投资的持股比例发生变化，应该分段计算应享有的份额。 [例 5]2001 年 4 月 1 日甲公司投资于乙公司，占乙公司 40%的股份；2001 年 8 月 1 日又进行了 投资，持股比例上升为 50%；2001 年 10 月 1 日又进行了投资，持股比例上升为 70%。2001 年 12 月 31 日乙公司计算出的净利润为 120 万元，假设每月净利润均匀发生为 10 万元，则甲公司 应确认投资收益计算如下： 4 月—7 月 400000*40%=160000 8 月—9 月 200000*50%=100000 10 月—12 月 300000*70%=210000 合计 470000 借：长期股权投资 ——乙公司（损益调整） 470000 贷：投资收益 470000 这里要特别注意，分段计算必须以权益法核算为前提。如 2001 年 1 月 1 日甲公司投资于乙 公司，占乙公司 10%的股份，采用成本法核算；2001 年 4 月 1 日又进行了投资，持股比例上升 为 40%，由成本法改为权益法核算；2001 年 8 月 1 日又进行了投资，持股比例上升为 50%；2001 年 10 月 1 日又进行了投资，持股比例上升为 70%。在甲公司计算 2001 年应确认的投资收益时， 只能是被投资单位在 4 月至 12 月即权益法核算时所实现的利润，投资单位所拥有的份额。第一 季度被投资单位实现的利润，在由成本法改成权益法时进行了追溯调整，计入到了投资成本中。 ⑤投资企业在确认投资收益时，如果被投资单位实现的净利润中包括了法规规定的不属于投资 企业的净利润，应按扣除不能由投资企业享有的净利润的部分之后的金额计算。 [例 6]2001 年 1 月 1 日甲公司投资于乙公司（系外商投资企业），占乙公司 10%的股份；2001 年 4 月 1 日甲公司又投资于乙公司，持股比例上升为 40%；2001 年 8 月 1 日又进行了投资，持股 比例上升为 50%；2001 年 10 月 1 日再次进行了投资，持股比例上升到 70%。2001 年 12 月 31 日 乙公司计算出的净利润为 120 万元，假设每月净利润均匀发生为 10 万元，同时根据章程规定， 将净利润的 20%转作职工福利及奖励基金，则甲公司应确认投资收益计算如下： 4 月—7 月 400000*40%*80%=128000 8 月—9 月 200000*50%*80%=80000 10 月—12 月 300000*70%*80%=168000 合计 376000 借：长期股权投资 ——乙公司（损益调整） 376000 贷：投资收益 376000 （2）对被投资单位净损益以外的其他所有者权益的变动，投资企业应确认资本公积 ①因被投资单位接受捐赠资产所引起的所有者权益的变动，投资企业应按享有的份额，计入长 期股权投资（股权投资准备）和资本公积（股权投资准备） [例 7]2003 年 1 月 1 日甲公司投资于乙公司，占乙公司 40%的股份；2003 年 12 月乙公司接到现 金捐赠 10 万元，则： 乙公司的会计处理 借：银行存款 100000
贷:待转资产价值100000 年末时 借:待转资产价值100000 贷:资本公积一一其他资本公积67000 应交税金一一应交所得税(10万*33%)33000 甲公司确认权益 借:长期股权投资一—乙公司(股权投资准备)(6.7万*40%)26800 贷:资本公积一—乙公司(股权投资准备) 26800 ②因被投资单位增资扩股所引起的所有者权益的变动,投资企业应按享有的份额,计入长期股 权投资(股权投资准备)和资本公积(股权投资准备) [例8]2003年7月1日丙公司投资于乙公司,投入货币资金100万元,按投资协议规定,其所 占股权为变更注册资本400万元后的20%:甲公司作为原投资者,占变更后注册资本的40%。则: 乙公司接受投资时 借:银行存款100000 贷:实收资本(400万*20%)800000 资本公积一一资本溢价200000 甲公司确认权益 借:长期股权投资——乙公司(股权投资准备)(20万*40%)80000 贷:资本公积一—乙公司(股权投资准备) 80000 ③因被投资单位接受其他单位外币投资而形成的外币资本折算差额所引起的所有者权益的变 动,投资企业应按享有的份额,计入长期股权投资(股权投资准备)和资本公积(股权投资准 备) [例9]203年7月1日某外商投资于乙公司,投入10万美元,按投资协议约定的汇率为1美元 =8元人民币,实际收到外汇当日的汇率为1美元=8.5元人民币。甲公司占乙公司40%的股份 乙公司接受外商投资时 借:银行存款(10万美元*8.5)850000 贷:实收资本(10万美元*8)800000 资本公积—一外币资本折算差额50000 甲公司确认权益 借:长期股权投资一一乙公司(股权投资准备)(5万*40%)20000 贷:资本公积一一乙公司(股权投资准备) 2000 ④因被投资单位专项拨款转入资本公积所引起的所有者权益的变动,投资企业应按享有的份额 计入长期股权投资(股权投资准备)和资本公积(股权投资准备) [例10]2003年7月1日国家有关部门拨款100万元给乙公司,作为报刊亭建设专项资金。甲公 司占乙公司40%的股份。则: 乙公司收到专项拨款时 借:银行存款 贷:专项应付款一一报刊亭建设资金100000 投入建设时 借:在建工程1000000 贷:银行存款100000 10月1日完工,转入固定资产 借:固定资产1000000 贷:在建工程100000 同时,将专项应付款转入资本公积 借:专项应付款一一报刊亭建设资金1000000
9 贷：待转资产价值 100000 年末时： 借：待转资产价值 100000 贷：资本公积——其他资本公积 67000 应交税金——应交所得税（10 万*33%）33000 甲公司确认权益 借：长期股权投资——乙公司（股权投资准备）（6.7 万*40%）26800 贷：资本公积——乙公司（股权投资准备） 26800 ②因被投资单位增资扩股所引起的所有者权益的变动，投资企业应按享有的份额，计入长期股 权投资（股权投资准备）和资本公积（股权投资准备） [例 8]2003 年 7 月 1 日丙公司投资于乙公司，投入货币资金 100 万元，按投资协议规定，其所 占股权为变更注册资本 400 万元后的 20%；甲公司作为原投资者，占变更后注册资本的 40%。则： 乙公司接受投资时 借：银行存款 1000000 贷：实收资本（400 万*20%）800000 资本公积——资本溢价 200000 甲公司确认权益 借：长期股权投资——乙公司（股权投资准备）（20 万*40%）80000 贷：资本公积——乙公司（股权投资准备） 80000 ③因被投资单位接受其他单位外币投资而形成的外币资本折算差额所引起的所有者权益的变 动，投资企业应按享有的份额，计入长期股权投资（股权投资准备）和资本公积（股权投资准 备） [例 9]2003 年 7 月 1 日某外商投资于乙公司，投入 10 万美元，按投资协议约定的汇率为 1 美元 =8 元人民币，实际收到外汇当日的汇率为 1 美元=8.5 元人民币。甲公司占乙公司 40%的股份。 则： 乙公司接受外商投资时 借：银行存款 （10 万美元*8.5） 850000 贷：实收资本（10 万美元*8） 800000 资本公积——外币资本折算差额 50000 甲公司确认权益 借：长期股权投资——乙公司（股权投资准备）（5 万*40%）20000 贷：资本公积——乙公司（股权投资准备） 20000 ④因被投资单位专项拨款转入资本公积所引起的所有者权益的变动，投资企业应按享有的份额， 计入长期股权投资（股权投资准备）和资本公积（股权投资准备） [例 10]2003 年 7 月 1 日国家有关部门拨款 100 万元给乙公司，作为报刊亭建设专项资金。甲公 司占乙公司 40%的股份。则： 乙公司收到专项拨款时 借：银行存款 1000000 贷：专项应付款——报刊亭建设资金 1000000 投入建设时 借：在建工程 1000000 贷：银行存款 1000000 10 月 1 日完工，转入固定资产 借：固定资产 1000000 贷：在建工程 1000000 同时，将专项应付款转入资本公积 借：专项应付款——报刊亭建设资金 1000000
贷:资本公积一一拨款转入 1000000 甲公司确认权益 借:长期股权投资——乙公司(股权投资准备)(100万*40%)400000 贷:资本公积一—乙公司(股权投资准备) 400000 ⑤因被投资单位关联交易差价形成资本公积所引起的所有者权益的变动,投资企业应按享有的 份额,计入长期股权投资(股权投资准备)和资本公积(股权投资准备) [例112003年1月1日乙公司(上市公司)将资金100万元借给关联企业使用,使用期1 按8%收取资金使用费,年末收到资金使用费8万元。按照规定,上市公司取得的资金使用费超 过1年期银行存款利率(本年为2%)的部分,计入资本公积。甲公司占乙公司40%的股份。则 乙公司收到资金使用费时 借:银行存款80000 贷:财务费用(100万*2%)20000 资本公积一一关联交易差价60000 甲公司确认权益 借:长期股权投资一一乙公司(股权投资准备)(6万*40%)24000 贷:资本公积一一乙公司(股权投资准备) 24000 (3)投资企业投资后,被投资企业因会计政策变更、重大会计差错更正变动所有者权益,投资 企业应进行相应的会计处理 ①被投资企业因会计政策变更而调整前期留存收益(包括盈余公积和未分配利润),投资企业应 按相关期间的持股比例计算调整留存收益,反映在长期股权投资的“损益调整”中;如果被投 资企业调整前期资本公积的,投资企业也应调整相关期间的资产和权益,反映在长期股权投资 的“股权投资准备”中 [例12]2002年1月1日甲公司支付1000万元购入乙公司股票,占乙公司30%股权,投资时乙 公司的所有者权益总额为3000万元。 1)2002年1月1日,甲公司投资时 借:长期股权投资一一乙公司(投资成本)1000000 贷:银行存款 10000000 借:长期股权投资一—乙公司(股权投资差额)100000 贷:长期股权投资一一乙公司(投资成本)100000 (注:股权投资差额=1000-3000*30%=100 2)2002年12月31日乙公司实现净利润200万元,甲公司确认投资收益 借:长期股权投资一一乙公司(损益调整)600000 贷:投资收益 (200万*30%) 600000 年末按10年期限摊销股权投资差额 借:投资收益(100万/10)10000 贷:长期股权投资一—乙公司(股权投资差额)100000 3)2003年1月1日,乙公司因执行新准则,对2002年末前未使用的固定资产未计提的折旧按 会计政策变更的要求进行追溯调整,补提折旧。乙公司有关资料如下: 固定资产购入日期转入不需用原价 预计使用年预计净残值 日期 管理设备2001年1月202年6月380万元 5年 20万元 乙公司对固定资产按年限平均法计提折旧:假定按税法规定,不需用固定资产计提的折旧 不得从应纳税所得额中扣除,待出售该固定资产时,再从应纳税所得额中扣除,在所得税会计 处理时属于时间性差异,所得税采用递延法核算。乙公司适用的所得税税率为3%,按净利润 15%提取盈余公积。 乙公司会计处理如下:
10 贷：资本公积——拨款转入 1000000 甲公司确认权益 借：长期股权投资——乙公司（股权投资准备）（100 万*40%）400000 贷：资本公积——乙公司（股权投资准备） 400000 ⑤因被投资单位关联交易差价形成资本公积所引起的所有者权益的变动，投资企业应按享有的 份额，计入长期股权投资（股权投资准备）和资本公积（股权投资准备） [例 11]2003 年 1 月 1 日乙公司（上市公司）将资金 100 万元借给关联企业使用，使用期 1 年， 按 8%收取资金使用费，年末收到资金使用费 8 万元。按照规定，上市公司取得的资金使用费超 过 1 年期银行存款利率（本年为 2%）的部分，计入资本公积。甲公司占乙公司 40%的股份。则： 乙公司收到资金使用费时 借：银行存款 80000 贷：财务费用（100 万*2%） 20000 资本公积——关联交易差价 60000 甲公司确认权益 借：长期股权投资——乙公司（股权投资准备）（6 万*40%）24000 贷：资本公积——乙公司（股权投资准备） 24000 （3）投资企业投资后，被投资企业因会计政策变更、重大会计差错更正变动所有者权益，投资 企业应进行相应的会计处理 ①被投资企业因会计政策变更而调整前期留存收益（包括盈余公积和未分配利润），投资企业应 按相关期间的持股比例计算调整留存收益，反映在长期股权投资的“损益调整”中；如果被投 资企业调整前期资本公积的，投资企业也应调整相关期间的资产和权益，反映在长期股权投资 的“股权投资准备”中。 [例 12]2002 年 1 月 1 日甲公司支付 1000 万元购入乙公司股票，占乙公司 30%股权，投资时乙 公司的所有者权益总额为 3000 万元。 1）2002 年 1 月 1 日，甲公司投资时 借：长期股权投资——乙公司（投资成本） 10000000 贷：银行存款 10000000 借：长期股权投资——乙公司（股权投资差额）1000000 贷：长期股权投资——乙公司（投资成本） 1000000 （注：股权投资差额=1000—3000*30%=100） 2）2002 年 12 月 31 日乙公司实现净利润 200 万元，甲公司确认投资收益 借：长期股权投资——乙公司（损益调整） 600000 贷：投资收益 （200 万*30%） 600000 年末按 10 年期限摊销股权投资差额 借：投资收益（100 万/10） 100000 贷：长期股权投资——乙公司（股权投资差额）100000 3）2003 年 1 月 1 日，乙公司因执行新准则，对 2002 年末前未使用的固定资产未计提的折旧按 会计政策变更的要求进行追溯调整，补提折旧。乙公司有关资料如下： 固定资产 购入日期 转 入 不需 用 日期 原价 预 计 使用 年 限 预计净残值 管理设备 2001 年 1 月 30 日 2002 年 6 月 23 日 380 万元 5 年 20 万元 乙公司对固定资产按年限平均法计提折旧；假定按税法规定，不需用固定资产计提的折旧 不得从应纳税所得额中扣除，待出售该固定资产时，再从应纳税所得额中扣除，在所得税会计 处理时属于时间性差异，所得税采用递延法核算。乙公司适用的所得税税率为 33%，按净利润 15%提取盈余公积。 乙公司会计处理如下：