第十六章债务重组 本章考情分析 本章2002年试题的分数为1分,200年试题的分数为1.5分,2004年一道计算及会计处理题与本章 有关。 从近三年的试题看,本章分数不高。试题的题型包括单项选择题和计算及会计处理题。客观题考核的 是债权人取得非现金资产入账价值的确定。计算及会计处理题考核的是债务重组与投资相结合的业务。 和2004年版教材相比,本章内容未发生变化。 针对2005年考试,考生应关注的主要内容有: (1)债务重组日的确定 (2)债务重组会计处理的一般原则 (3)各种情况债务重组债权人和债务人的会计处理等 第一节债务重组概述 债务重组的概念 指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项。 债务重组定义表明,不论何种债务重组形式,只要修改了原定债务偿还条件的,即债务重组时确定的 债务偿还条件不同于原协议的,均作为债务重组。例如,债权人同意债务人延期偿还债务,但延期付款债 务人仍按原账面价值偿还,属于债务重组。但是债务人发行的可转换债券按正常条件转换为股权,不属于 债务重组。债务人破产清算时,发生的债务重组,非持续经营不算数。债务人借新债务还旧债务,不属于 债务重组 、债务重组方式 债务重组的方式包括 (1)以低于债务账面价值的现金清偿债务 (2)以非现金资产清偿债务 (3)债务转为资本 4)修改其他债务条件,如延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利息,延长债务偿还期限并 减少债务本金或债务利息等 (5)以上两种或两种以上方式的组合。 、债务重组日 指债务重组完成日,即债务人履行协议或法院裁定,将有关资产转让给债权人、将债务转为资本或修 改后的偿债条件开始执行的日期 如果是属于即期的债务重组,解除债券债务关系的时间就算数。对于远期的债务重组,新的偿债条件 开始执行的日期 注意:本章债务重组是指持续经营情况下的债务重组 【例题1】甲企业2001年4月1日欠乙企业货款1000万元,到期日为2001年5月1日。甲企业发生 财务困难,经协商,乙企业同意甲企业以账面价值600万元的产成品和账面价值为300万元的一台设备抵 债。甲企业于2001年5月10日将设备运抵乙企业,2001年5月20日将产成品运抵乙企业并办理有关债 务解除手续。在此项债务重组交易中,债务重组日为()。 A.2001年5月20日 B.2001年5月10 C.2001年12月31 D.2001年4月1日 【答案】A 第二节债务重组的会计处理 、债务重组会计处理的一般原则
第十六章 债务重组 本章考情分析 本章 2002 年试题的分数为 1 分，2003 年试题的分数为 1.5 分，2004 年一道计算及会计处理题与本章 有关。 从近三年的试题看，本章分数不高。试题的题型包括单项选择题和计算及会计处理题。客观题考核的 是债权人取得非现金资产入账价值的确定。计算及会计处理题考核的是债务重组与投资相结合的业务。 和 2004 年版教材相比，本章内容未发生变化。 针对 2005 年考试，考生应关注的主要内容有： （1）债务重组日的确定； （2）债务重组会计处理的一般原则； （3）各种情况债务重组债权人和债务人的会计处理等。 第一节 债务重组概述 一、债务重组的概念 指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项。 债务重组定义表明，不论何种债务重组形式，只要修改了原定债务偿还条件的，即债务重组时确定的 债务偿还条件不同于原协议的，均作为债务重组。例如，债权人同意债务人延期偿还债务，但延期付款债 务人仍按原账面价值偿还，属于债务重组。但是债务人发行的可转换债券按正常条件转换为股权，不属于 债务重组。债务人破产清算时，发生的债务重组，非持续经营不算数。债务人借新债务还旧债务，不属于 债务重组。 二、债务重组方式 债务重组的方式包括： （1）以低于债务账面价值的现金清偿债务； （2）以非现金资产清偿债务； （3）债务转为资本； （4）修改其他债务条件，如延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利息，延长债务偿还期限并 减少债务本金或债务利息等； （5）以上两种或两种以上方式的组合。 三、债务重组日 指债务重组完成日，即债务人履行协议或法院裁定，将有关资产转让给债权人、将债务转为资本或修 改后的偿债条件开始执行的日期。 如果是属于即期的债务重组，解除债券债务关系的时间就算数。对于远期的债务重组，新的偿债条件 开始执行的日期 注意：本章债务重组是指持续经营情况下的债务重组。 【例题 1】甲企业 2001 年 4 月 1 日欠乙企业货款 1000 万元，到期日为 2001 年 5 月 1 日。甲企业发生 财务困难，经协商，乙企业同意甲企业以账面价值 600 万元的产成品和账面价值为 300 万元的一台设备抵 债。甲企业于 2001 年 5 月 10 日将设备运抵乙企业， 2001 年 5 月 20 日将产成品运抵乙企业并办理有关债 务解除手续。在此项债务重组交易中，债务重组日为（ ）。 A.2001 年 5 月 20 日 B.2001 年 5 月 10 日 C.2001 年 12 月 31 日 D.2001 年 4 月 1 日 【答案】A 第二节 债务重组的会计处理 一、债务重组会计处理的一般原则
在债务重组日,无论是债权人还是债务人,均不确认债务重组收益。 二、债务重组的会计处理 (一)以低于债务账面价值的现金清偿债务 1.债务人的会计处理 以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的,债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差 确认为资本公积。 2.债权人的会计处理 以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的,债权人应将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额 确认为当期损失(营业外支出) 需要注意的是,在债权人已对重组债权计提了坏账准备的情况下,如果实际收到的现金余额大于重组 债权的账面价值,债权人应按实际收到的现金,借记"银行存款"科目,按该项重组债权的账面余额,贷记 应收账款、"其他应收款″等科目,按其差额,借记″坏账准备″科目。期末,再调整对该项重组债权已讠 的坏账准备。 如果企业滥用会计估计,不恰当地计提了坏账准备,应作为重大会计差错,按重大会计差错的规定进 行账务处理。 【例1】:甲企业欠乙企业购货款100000元。由于甲企业现金流量不足,短期内不能支付货款。经协 商,乙企业同意甲企业支付60000元货款,余款不再偿还。甲企业随即支付了60000元货款。乙企业对该 项应收账款计提10000元的坏账准备。根据上述资料,甲、乙企业应在债务重组日作如下会计处理: (1)甲企业的会计处理 借:应付账款一乙企业 100000 贷:银行存款 60000 资本公积一其他资本公积 40000 (2)乙企业的会计处理 乙企业的债务重组损失=100000-6000-10000=30000(元) 借:银行存款 60000 坏账准备 10000 营业外支出一债务重组损失 30000 贷:应收账款一甲企业 100000 假如收到的是98000 借:银行存款 8000 坏账准备 2000 贷:应收账款 如果计提的坏账准备8000(10000-2000=8000),金额小,期末调整时调″管理费用",如果金额算是 很大,属于滥用会计估计,需要调整资产负债表的年初数,利润分配表的上年数。 【例题2】甲公司应收乙公司货款800万元。经磋商,双方同意按600万元结清该笔货款。甲公司己 经为该笔应收账款计提了100万元坏账准备。在债务重组日,该事项对甲公司和乙公司的影响分别为() A.甲公司资本公积减少200万元,乙公司资本公积增加200万元 B.甲公司营业外支出增加100万元,乙公司资本公积增加200万元 C.甲公司营业外支出增加200万元,乙公司营业外收入增加200万元 D.甲公司营业外支出增加100万元,乙公司营业外收入增加200万元 【答案】B (二)以非现金资产抵偿某项债务 债务人的会计处理 以应付债务账面价值和抵债的非现金资产账面价值为基础进行调整,计算确定应记入“营业外支出"或
在债务重组日，无论是债权人还是债务人，均不确认债务重组收益。 二、债务重组的会计处理 （一）以低于债务账面价值的现金清偿债务 1.债务人的会计处理 以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差 额，确认为资本公积。 2.债权人的会计处理 以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债权人应将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额， 确认为当期损失（营业外支出）。 需要注意的是，在债权人已对重组债权计提了坏账准备的情况下，如果实际收到的现金余额大于重组 债权的账面价值，债权人应按实际收到的现金，借记"银行存款"科目，按该项重组债权的账面余额，贷记" 应收账款"、"其他应收款"等科目，按其差额，借记"坏账准备"科目。期末，再调整对该项重组债权已计提 的坏账准备。 如果企业滥用会计估计，不恰当地计提了坏账准备，应作为重大会计差错，按重大会计差错的规定进 行账务处理。 【例１】：甲企业欠乙企业购货款 100 000 元。由于甲企业现金流量不足，短期内不能支付货款。经协 商，乙企业同意甲企业支付 60 000 元货款，余款不再偿还。甲企业随即支付了 60 000 元货款。乙企业对该 项应收账款计提 10 000 元的坏账准备。根据上述资料，甲、乙企业应在债务重组日作如下会计处理： （1）甲企业的会计处理 借：应付账款--乙企业 100 000 贷：银行存款 60 000 资本公积--其他资本公积 40 000 （2）乙企业的会计处理 乙企业的债务重组损失=100 000-60 000-10 000=30 000（元） 借：银行存款 60 000 坏账准备 10 000 营业外支出--债务重组损失 30 000 贷：应收账款--甲企业 100 000 假如收到的是 98000 借：银行存款 98000 坏账准备 2000 贷：应收账款 100000 如果计提的坏账准备 8000（10000－2000＝8000），金额小，期末调整时调"管理费用"，如果金额算是 很大，属于滥用会计估计，需要调整资产负债表的年初数，利润分配表的上年数。 【例题 2】甲公司应收乙公司货款 800 万元。经磋商，双方同意按 600 万元结清该笔货款。甲公司已 经为该笔应收账款计提了 100 万元坏账准备。在债务重组日，该事项对甲公司和乙公司的影响分别为（ ）。 A.甲公司资本公积减少 200 万元，乙公司资本公积增加 200 万元 B.甲公司营业外支出增加 100 万元，乙公司资本公积增加 200 万元 C.甲公司营业外支出增加 200 万元，乙公司营业外收入增加 200 万元 D.甲公司营业外支出增加 100 万元，乙公司营业外收入增加 200 万元 【答案】B （二）以非现金资产抵偿某项债务 1.债务人的会计处理 以应付债务账面价值和抵债的非现金资产账面价值为基础进行调整，计算确定应记入"营业外支出"或
资本公积账户的金额 2.债权人的会计处理 以应收债权账面价值为基础进行调整,计算确定受让资产入账价值。 受让资产的入账价值=应收债权入账价值十其他科目的贷方发生额一其他科目的借方发生额 如果涉及多项非现金资产,债权人应按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例 寸重组债权的账面价值进行分配,以确定各项非现金资产的入账价值。 【例2】甲企业欠乙企业购货款80000元,甲企业在短期内不能支付货款。经协商,乙企业同意甲企 业以其持有的短期股票支付货款,甲企业短期股票投资的账面余额为6000元,已提跌价准备的为8000 元。乙企业对该项应收账款计提5000元的坏账准备,对收到的股票作为短期投资核算。根据上述资料, 甲、乙企业应在债务重组日作如下会计处理: (1)甲企业的会计处理 应计入资本公积的金额=80000-(60000-8000)=28000(元) 借:应付账款一乙企业 短期投资跌价准备 8000 贷:短期投资 60000 资本公积一其他资本公积 (2)乙企业的会计处理 借:短期投资 坏账准备 5000 贷:应收账款一甲企业 80000 【例3】甲企业欠乙企业购货款700000元。由于甲企业财务发生困难,短期内不能支付货款。经协商, 甲企业以其生产的产品偿还债务,该产品的销售价格550000元,实际成本440000元 值税一般纳税人,增值税税率为17%。乙企业接受甲企业以产品偿还债务时,将该产品作为产成品入库, 并不再单独支付给甲企业增值税额:乙企业未对该项应收账款计提坏账准备。根据上述资料,甲、乙企业 应作如下会计处理 (1)甲企业的会计处理 应计入资本公积的金额=700000-440000-(550000×17%)=160500(元) 借:应付账款一乙企业 700000 贷:库存商品 440000 应交税金一应交增值税(销项税额)93500 资本公积一其他资本公积 160500 (2)乙企业的会计处理 借:库存商品 606500 应交税金一应交增值税(进项税额)93500 贷:应收账款一甲企业 700000 如果乙企业对该项应收账款计提了坏账准备690000。库存商品不可能是负的。如果实际中出现这种情 况,先把坏账准备调了,如果金额较大,就说是以前滥用了会计估计,按照会计差错进行更正,调完后应 把应收债权的账面价值调到取得非现金资产的入账价值就可以了 如果单独支付给甲企业增值税,对于甲企业银行存款增加,资本公积增加,对于乙企业银行存款减少 库存商品科目也发生了变化 【例题3】A公司应收B公司账款余额为226.8万元,A公司对该项应收账款己提坏账准备20万元, 在债务重组日,B公司用一批商品和一台设备抵偿债务,商品的售价为40万元,增值税为6.8万元,设备 的公允价值为60万元 A公司的会计处理如下
资本公积"账户的金额。 2.债权人的会计处理 以应收债权账面价值为基础进行调整，计算确定受让资产入账价值。 受让资产的入账价值＝应收债权入账价值＋其他科目的贷方发生额－其他科目的借方发生额 如果涉及多项非现金资产，债权人应按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例， 对重组债权的账面价值进行分配，以确定各项非现金资产的入账价值。 【例 2】甲企业欠乙企业购货款 80 000 元，甲企业在短期内不能支付货款。经协商，乙企业同意甲企 业以其持有的短期股票支付货款，甲企业短期股票投资的账面余额为 60 000 元，已提跌价准备的为 8 000 元。乙企业对该项应收账款计提 5 000 元的坏账准备，对收到的股票作为短期投资核算。根据上述资料， 甲、乙企业应在债务重组日作如下会计处理： （1）甲企业的会计处理 应计入资本公积的金额=80 000-（60 000-8 000）=28 000（元） 借：应付账款--乙企业 80 000 短期投资跌价准备 8 000 贷：短期投资 60 000 资本公积--其他资本公积 28 000 （2）乙企业的会计处理 借：短期投资 75 000 坏账准备 5 000 贷：应收账款--甲企业 80 000 【例 3】甲企业欠乙企业购货款 700 000 元。由于甲企业财务发生困难，短期内不能支付货款。经协商， 甲企业以其生产的产品偿还债务，该产品的销售价格 550 000 元，实际成本 440 000 元。甲、乙企业均为增 值税一般纳税人，增值税税率为 17%。乙企业接受甲企业以产品偿还债务时，将该产品作为产成品入库， 并不再单独支付给甲企业增值税额；乙企业未对该项应收账款计提坏账准备。根据上述资料，甲、乙企业 应作如下会计处理： （1）甲企业的会计处理 应计入资本公积的金额=700 000-440 000-（550 000×17%）=160 500（元） 借：应付账款--乙企业 700 000 贷：库存商品 440 000 应交税金--应交增值税（销项税额） 93 500 资本公积--其他资本公积 160 500 （2）乙企业的会计处理 借：库存商品 606 500 应交税金--应交增值税（进项税额） 93 500 贷：应收账款--甲企业 700 000 如果乙企业对该项应收账款计提了坏账准备 690000。库存商品不可能是负的。如果实际中出现这种情 况，先把坏账准备调了，如果金额较大，就说是以前滥用了会计估计，按照会计差错进行更正，调完后应 把应收债权的账面价值调到取得非现金资产的入账价值就可以了。 如果单独支付给甲企业增值税，对于甲企业银行存款增加，资本公积增加，对于乙企业银行存款减少， 库存商品科目也发生了变化 【例题 3】A 公司应收 B 公司账款余额为 226.8 万元，A 公司对该项应收账款已提坏账准备 20 万元， 在债务重组日，B 公司用一批商品和一台设备抵偿债务，商品的售价为 40 万元，增值税为 6.8 万元,设备 的公允价值为 60 万元。 A 公司的会计处理如下：
借:库存商品 80[(226.8-20-6.8)×40/(40+60)] 应交税金一应交增值税(进项税额)6.8 固定资产 坏账准备 贷:应收账款 【例题4】2002年1月10日,甲公司销售一批商品给乙公司,货款为4255万元(含增值税额)。合同 约定,乙公司应于2002年4月10日前支付上述货款。由于资金周转困难,乙公司到期不能偿付货款。经 协商,甲公司与乙公司达成如下债务重组协议:乙公司以一批产品和一台设备偿还全部债务。乙公司用于 偿债的产品成本为1200万元,市场价格和计税价格均为1500万元,未计提存货跌价准备;用于偿债的设 备原价为5000万元,已计提折旧2000万元,市场价格为2500万元:已计提减值准备500万元。甲公司和 乙公司适用的增值税税率均为17%。假定不考虑除增值税以外的其他相关税费,甲公司受让的该设备的入 账价值为()万元。(2003年考题) B.2659.38 C.3039.29 D.3055 【答案】A 【解析】设备的入账价值=2500/(2500+1500)×(4255-1500×17%)=2500万元 (三)债务转为资本 1.债务人的会计处理 以债务转为资本清偿某项债务的,债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的 份额和应支付的相关税费的差额,确认为资本公积 2.债权人的会计处理 以债务转为资本清偿某项债务的,债权人应按重组债权的账面价值加上应支付的相关税费作为受让的 股权的入账价值。 上述重组中,如果涉及多项股权,债权人应按各项股权的公允价值占股权公允价值总额的比例,对重 组债权的账面价值进行分配,以确定各项股权的入账价值 【例4】甲企业应收乙企业账款的账面余额为208000元,由于乙企业无法偿付应付账款,经双方协商 同意,乙企业以普通股偿还债务,假设普通股每股面值为1元,乙企业以80000股抵偿该项债务(不考虑 相关税费)。甲企业对应收账款提取坏账准备10000元。假设甲企业将债权转为股权后,长期股权投资按 照成本法核算。根据上述资料,甲、乙企业应作如下会计处理 (1)乙企业的会计处理 应计入资本公积的溢价=208000-80000=128000(元) 借:应付账款一甲企业 208000 贷:股本 资本公积一股本溢价 (2)甲企业的会计处理 借:长期股权投资 l98000 坏账准备 10000 贷:应收账款一乙企业 208000 (四)修改其他债务条件 债务人的会计处理 以修改其他债务条件进行债务重组的,如果重组债务的账面价值大于将来应付金额,债务人应将重组 债务的账面价值减记至将来应付金额,减记的金额确认为资本公积:如果重组债务的账面价值等于或小于
借：库存商品 80[（226.8-20-6.8）×40/（40+60）] 应交税金--应交增值税（进项税额） 6.8 固定资产 120 坏账准备 20 贷：应收账款 226.8 【例题 4】2002 年 1 月 10 日，甲公司销售一批商品给乙公司，货款为 4255 万元（含增值税额）。合同 约定，乙公司应于 2002 年 4 月 10 日前支付上述货款。由于资金周转困难，乙公司到期不能偿付货款。经 协商，甲公司与乙公司达成如下债务重组协议：乙公司以一批产品和一台设备偿还全部债务。乙公司用于 偿债的产品成本为 1200 万元，市场价格和计税价格均为 1500 万元，未计提存货跌价准备；用于偿债的设 备原价为 5000 万元，已计提折旧 2000 万元，市场价格为 2500 万元；已计提减值准备 500 万元。甲公司和 乙公司适用的增值税税率均为 17%。假定不考虑除增值税以外的其他相关税费，甲公司受让的该设备的入 账价值为（ ）万元。（2003 年考题） A.2500 B.2659.38 C.3039.29 D.3055 【答案】A 【解析】设备的入账价值=2500/（2500+1500）×（4255-1500×17%）=2500 万元 （三）债务转为资本 1.债务人的会计处理 以债务转为资本清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的 份额和应支付的相关税费的差额，确认为资本公积。 2.债权人的会计处理 以债务转为资本清偿某项债务的，债权人应按重组债权的账面价值加上应支付的相关税费作为受让的 股权的入账价值。 上述重组中，如果涉及多项股权，债权人应按各项股权的公允价值占股权公允价值总额的比例，对重 组债权的账面价值进行分配，以确定各项股权的入账价值。 【例 4】甲企业应收乙企业账款的账面余额为 208 000 元，由于乙企业无法偿付应付账款，经双方协商 同意，乙企业以普通股偿还债务，假设普通股每股面值为 1 元，乙企业以 80 000 股抵偿该项债务（不考虑 相关税费）。甲企业对应收账款提取坏账准备 10 000 元。假设甲企业将债权转为股权后，长期股权投资按 照成本法核算。根据上述资料，甲、乙企业应作如下会计处理： （1）乙企业的会计处理 应计入资本公积的溢价=208 000-80 000=128 000（元） 借：应付账款--甲企业 208 000 贷：股本 80 000 资本公积--股本溢价 128 000 （2）甲企业的会计处理 借：长期股权投资 198 000 坏账准备 10 000 贷：应收账款--乙企业 208 000 （四）修改其他债务条件 1.债务人的会计处理 以修改其他债务条件进行债务重组的，如果重组债务的账面价值大于将来应付金额，债务人应将重组 债务的账面价值减记至将来应付金额，减记的金额确认为资本公积；如果重组债务的账面价值等于或小于
将来应付金额,债务人不作账务处理 如果修改后的债务条款涉及或有支出的,债务人应将或有支出包括在将来应付金额中。或有支出实际 发生时,应冲减重组后债务的账面价值:结清债务时,或有支出如未发生,应将该或有支出的原估计金额 确认为资本公积。属于谨慎性原则 权人的会计处理 以修改其他债务条件进行债务重组的,如果重组债权的账面价值大于将来应收金额,债权人应将重组 债权的账面价值减记至将来应收金额,减记的金额确认为当期损失(营业外支出):如果未来应收金额介于 重组债权的账面价值和账面余额之间,应将重组债权的账面余额调整到未来应收金额,并同时冲减坏账准 备:如果重组债权的账面余额等于或小于将来应收金额,债权人不作账务处理。举例说明如下 【例题5】债权人在债务重组日的应收账款余额100万元,已提坏账准备5万元 (1)若未来应收金额为92万元(小于债务重组日应收债权的账面价值)。 借:应收账款一债务重组 坏账准备 营业外支出 贷:应收账款 (2)若未来应收金额为98万元(介于债务重组日应收债权账面余额和账面价值之间)。 借:应收账款一债务重组 坏账准备 贷:应收账款 (3)若未来应收金额为102万元(大于债务重组日应收债权的账面余额) 债权人不作账务处理 如果修改后的债务条款涉及或有收益的,债权人不应将或有收益包括在将来应收金额中;或有收益 到时,冲减当期财务费用。 【例5】A企业1999年12月31日应收B企业账款的账面余额为65400元,其中,5400元为累计未 付的利息,票面年利率隅%。由于B企业连年亏损,现金流量不足,不能偿付应于1999年12月31日前支 付的应付账款。经协商,于1999年末进行债务重组。A企业同意将债务本金减至50000元:免去债务人所 欠的全部利息:将年利率从9%降低至5%,并将债务到期日延至2001年12月31日,利息按年支付。A企 业已对该项应收账款计提了8000元的坏账准备。根据上述资料,A、B企业应作如下会计处理 (1)B企业的会计处理 计入资本公积的金额=65400-[50000×(1+5%×2)]=10400(元) 应付账款 贷:应付账款一债务重组 5000 资本公积一其他资本公积 10400 年12月31日支付利息时 应付账款一债务重组 2500 贷:银行存款 (50000×5%)2500 200年12月31日偿还本金和最后一年利息时 借:应付账款一债务重组 贷:银行存款 (2)A企业的会计处理 将来应收金额=50000×(1+5%×2)=5500(元) 应收账款账面价值=654008000=57400(元 由于将来应收金额小于应收账款账面价值2400元,因此,首先应冲减已计提的坏账准备8000元,差 额2400元,作为债务重组损失。其会计处理如下
将来应付金额，债务人不作账务处理。 如果修改后的债务条款涉及或有支出的，债务人应将或有支出包括在将来应付金额中。或有支出实际 发生时，应冲减重组后债务的账面价值；结清债务时，或有支出如未发生，应将该或有支出的原估计金额 确认为资本公积。属于谨慎性原则。 2.债权人的会计处理 以修改其他债务条件进行债务重组的，如果重组债权的账面价值大于将来应收金额，债权人应将重组 债权的账面价值减记至将来应收金额，减记的金额确认为当期损失（营业外支出）；如果未来应收金额介于 重组债权的账面价值和账面余额之间，应将重组债权的账面余额调整到未来应收金额，并同时冲减坏账准 备；如果重组债权的账面余额等于或小于将来应收金额，债权人不作账务处理。举例说明如下： 【例题 5】债权人在债务重组日的应收账款余额 100 万元，已提坏账准备 5 万元。 （1）若未来应收金额为 92 万元（小于债务重组日应收债权的账面价值）。 借：应收账款--债务重组 92 坏账准备 5 营业外支出 3 贷：应收账款 100 （2）若未来应收金额为 98 万元（介于债务重组日应收债权账面余额和账面价值之间）。 借：应收账款--债务重组 98 坏账准备 2 贷：应收账款 100 （3）若未来应收金额为 102 万元（大于债务重组日应收债权的账面余额） 债权人不作账务处理。 如果修改后的债务条款涉及或有收益的，债权人不应将或有收益包括在将来应收金额中；或有收益收 到时，冲减当期财务费用。 【例 5】A 企业 1999 年 12 月 31 日应收 B 企业账款的账面余额为 65 400 元，其中，5 400 元为累计未 付的利息，票面年利率 9%。由于 B 企业连年亏损，现金流量不足，不能偿付应于 1999 年 12 月 31 日前支 付的应付账款。经协商，于 1999 年末进行债务重组。A 企业同意将债务本金减至 50 000 元；免去债务人所 欠的全部利息；将年利率从 9%降低至 5%，并将债务到期日延至 2001 年 12 月 31 日，利息按年支付。A 企 业已对该项应收账款计提了 8 000 元的坏账准备。根据上述资料，A、B 企业应作如下会计处理： （1）B 企业的会计处理 应计入资本公积的金额=65 400-[50 000×（1+5%×2）]=10 400（元） 借：应付账款 65 400 贷；应付账款--债务重组 55 000 资本公积--其他资本公积 10 400 2000 年 12 月 31 日支付利息时 借：应付账款--债务重组 2 500 贷：银行存款 （50 000×5%）2 500 2001 年 12 月 31 日偿还本金和最后一年利息时 借：应付账款--债务重组 52 500 贷：银行存款 52 500 （2）A 企业的会计处理 将来应收金额=50 000×（1+5%×2）=55 000（元） 应收账款账面价值=65 400-8 000=57 400（元） 由于将来应收金额小于应收账款账面价值 2 400 元，因此，首先应冲减已计提的坏账准备 8 000 元，差 额 2 400 元，作为债务重组损失。其会计处理如下：
借:应收账款一债务重组 坏账准备 8000 营业外支出一债务重组损失 或:借:坏账准备 支出一债务重组损失2400 收账款一B企业 10400 借:应收账款-B企业(债务重组)55000 贷:应收账款一B企业 55000 2000年12月31日收到利息时 借:银行存款 贷:应收账款一债务重组 (50000×5%)2500 2001年12月31日收到本金和最后一年利息时 借:银行存款 贷:应收账款一债务重组 【例6】1997年6月30日,甲企业从某银行取得年利率10%、三年期的贷款1000000元。现因甲企 业财务困难,于2000年12月31日进行债务重组,银行同意延长到期日至2003年12月31日,年利率降 至7%,免除积欠利息350000元,本金减至800000元,利息按年支付,但附有一条件:债务重组后,如 甲企业自2002年起有盈利,则利率回复至10%,若无盈利,仍维持7%的利率。则甲企业和某银行的会计处 理如下: (1)甲企业的会计处理 ①计算计 公积的金额 债务重组日,重组债务的账面价值=本金+利息 =1000000×(1+10%×3.5)=1350000(元 将来应付金额=本金+应计利息+或有支出 =800000×(1+7%×3)+800000×(10%-7%)×2=1016000(元) 长期借款的账面价值 1350000 减:将来应付金额 1016000 其中:面值 800000 应计利息 800000×7%×3%)168000 或有支出 [80000×(10%-7%)×2]48000 计入资本公积金额 334000 由于债务重组后的账面价值含有将来应付本金800000元、将来正常应付利息168000元48000元的 或有支出,因此,以后各期发生的正常利息支出和或有支出应作为冲减重组后债务的账面价值处理 ②会计处理 第一,2000年12月31日债务重组日 借:长期借款 1350000 贷:长期借款一债务重组 l016000 资本公积一其他资本公积 2001年12月31日支付利息时 借:长期借款一债务重组 贷:银行存款 (800000×7%)56000 由于债务重组后的账面价值含利息支出,因此,利息支出作为冲减债务账面价值处理。 第三,假设甲企业自2002年起盈利,2002年12月31日至2003年12月31日支付利息时,甲企业应 按10%的利率支付利息,则2002年需支付利息80000元(800000×10%),其中含或有支出24000元
借：应收账款--债务重组 55 000 坏账准备 8 000 营业外支出--债务重组损失 2 400 或：借：坏账准备 65 400 营业外支出--债务重组损失 2 400 贷：应收账款--B 企业 10 400 借：应收账款--B 企业（债务重组） 55 000 贷：应收账款--B 企业 55 000 2000 年 12 月 31 日收到利息时 借：银行存款 2 500 贷：应收账款--债务重组 （50 000×5%）2 500 2001 年 12 月 31 日收到本金和最后一年利息时 借：银行存款 52 500 贷：应收账款--债务重组 52 500 【例 6】1997 年 6 月 30 日，甲企业从某银行取得年利率 10%、三年期的贷款 1 000 000 元。现因甲企 业财务困难，于 2000 年 12 月 31 日进行债务重组，银行同意延长到期日至 2003 年 12 月 31 日，年利率降 至 7%，免除积欠利息 350 000 元，本金减至 800 000 元，利息按年支付，但附有一条件：债务重组后，如 甲企业自 2002 年起有盈利，则利率回复至 10%，若无盈利，仍维持 7%的利率。则甲企业和某银行的会计处 理如下： （1）甲企业的会计处理 ①计算计入资本公积的金额 债务重组日，重组债务的账面价值=本金+利息 =1 000 000×（1+10%×3.5）=1 350 000（元） 将来应付金额=本金+应计利息+或有支出 =800 000×（1+7%×3）+800 000×（10%-7%）×2=1 016 000（元） 长期借款的账面价值 1 350 000 减：将来应付金额 1 016 000 其中：面值 800 000 应计利息 （800 000×7%×3%） 168 000 或有支出 [800 000×（10%-7%）×2] 48 000 计入资本公积金额 334 000 由于债务重组后的账面价值含有将来 应付本金 800 000 元、将来正常应付利息 168 000 元 48 000 元的 或有支出，因此，以后各期发生的正常利息支出和或有支出应作为冲减重组后债务的账面价值处理。 ②会计处理 第一，2000 年 12 月 31 日债务重组日 借：长期借款 1 350 000 贷：长期借款--债务重组 1 016 000 资本公积--其他资本公积 334 000 第二，2001 年 12 月 31 日支付利息时 借：长期借款--债务重组 56 000 贷：银行存款 （800 000×7%）56 000 由于债务重组后的账面价值含利息支出，因此，利息支出作为冲减债务账面价值处理。 第三，假设甲企业自 2002 年起盈利，2002 年 12 月 31 日至 2003 年 12 月 31 日支付利息时，甲企业应 按 10%的利率支付利息，则 2002 年需支付利息 80 000 元（800 000×10%），其中含或有支出 24 000 元
借:长期借款一债务重组 贷:银行存款 80000 第四,2003年12月31日支付最后一次利息80000元和本金800000元时 借:长期借款一债务重组 贷:银行存款 880000 第五,假设甲企业自2002年起仍没有盈利,2002年12月31日支付利息时 借:长期借款一债务重组 56000 贷:银行存款 2003年12月31日支付最后一期利息56000元和本金80000元时,还需将原计入债务账面价值的或 有支出48000元转入资本公积(假设或有支出待债务结清时一并结转) 借:长期借款一债务重组 904000 贷:银行存款 856000 资本公积一其他资本公积4800 (2)银行的会计处理(假设银行没有对该贷款计提贷款呆账准备) ①计算 中长期贷款的账面价值 1350000 减:将来应收金额 968000 其中:面值 800000 利息 (8000007%×3)168000 债务重组损失 382000 由于债权银行没有对该项贷款计提呆账准备,因而应将该项差额在债务重组日确认为当期损失。 ②会计处理 2002年12月31日债务重组时 借:中长期贷款一债务重组 968000 营业外支出一债务重组 382000 贷:中长期贷款 1350000 2001年12月31日收取利息时 借:银行存款 56000 贷:中长期贷款-债务重组 800000×7%)56000 由于债务重组后债权的账面价值含正常利息收和,因此,收到的利息作为冲减债权的账面价值处理。 ③假设甲企业自2002年起有盈利,2002年12月31日收取利息时 借:银行存款 贷:中长期贷款-债务重组 56000 利息收入 24000 由于甲企业自2002年起有盈利,银行应按10%的利率计收利息,并在以后的1年里,债权人计收80000 元(800000×10%0的利息,其中含或有收益24000元[800000×(10%7%)],正常利息收入56000(800000 ×%)已含在中长期贷款的账面价值中 2003年12月31日收取本息时 银行存款 880000 贷:中长期贷款一债务重组 856000 利息收入 24000 ④假设甲企业自2002年起没有盈利,2002年12月31日收取利息时 借:银行存款 56000 贷:中长期贷款一债务重组 56000
借：长期借款--债务重组 80 000 贷：银行存款 80 000 第四，2003 年 12 月 31 日支付最后一次利息 80 000 元和本金 800 000 元时 借：长期借款--债务重组 880 000 贷：银行存款 880 000 第五，假设甲企业自 2002 年起仍没有盈利，2002 年 12 月 31 日支付利息时 借：长期借款--债务重组 56 000 贷：银行存款 56 000 2003 年 12 月 31 日支付最后一期利息 56 000 元和本金 800 000 元时，还需将原计入债务账面价值的或 有支出 48 000 元转入资本公积（假设或有支出待债务结清时一并结转）。 借：长期借款--债务重组 904 000 贷：银行存款 856 000 资本公积--其他资本公积 48 000 （2）银行的会计处理（假设银行没有对该贷款计提贷款呆账准备） ①计算 中长期贷款的账面价值 1 350 000 减：将来应收金额 968 000 其中：面值 800 000 利息 （800 0007%×3） 168 000 债务重组损失 382 000 由于债权银行没有对该项贷款计提呆账准备，因而应将该项差额在债务重组日确认为当期损失。 ②会计处理 2002 年 12 月 31 日债务重组时 借：中长期贷款--债务重组 968 000 营业外支出--债务重组 382 000 贷：中长期贷款 1 350 000 2001 年 12 月 31 日收取利息时 借：银行存款 56 000 贷：中长期贷款-债务重组 （800 000×7%）56 000 由于债务重组后债权的账面价值含正常利息收和，因此，收到的利息作为冲减债权的账面价值处理。 ③假设甲企业自 2002 年起有盈利，2002 年 12 月 31 日收取利息时 借：银行存款 80 000 贷：中长期贷款--债务重组 56 000 利息收入 24 000 由于甲企业自 2002 年起有盈利，银行应按 10%的利率计收利息，并在以后的 1 年里，债权人计收 80 000 元（800 000×10%0 的利息，其中含或有收益 24 000 元[800 000×（10%-7%）]，正常利息收入 56 000（800 000 ×7%）已含在中长期贷款的账面价值中。 2003 年 12 月 31 日收取本息时 借：银行存款 880 000 贷：中长期贷款--债务重组 856 000 利息收入 24 000 ④假设甲企业自 2002 年起没有盈利，2002 年 12 月 31 日收取利息时 借：银行存款 56 000 贷：中长期贷款--债务重组 56 000
2003年12月31日收取本息时 借:银行存款 贷:中长期贷款一债务重组 856000 于甲企业自2002年起没有盈利,银行应按7%的利率计收利息,在以后的1年里,银行收取56000 00×7%)的利 【例题6】2002年3月10日,甲公司销售一批材料给乙公司,开出的增值税专用发票上注明的销售价 款为200000元,增值税销项税额为34000元,款项尚未收到。2002年6月4日,甲公司与乙公司进行债 务重组。重组协议如下:甲公司同意豁免乙公司债务134000元;债务延长期间,每月加收余款2%的利息 (若乙公司从7月份起每月获利超过20万元,每月加收1%的利息),利息和本金于2002年10月4日一同 偿还。假定甲公司为该项应收账款计提坏账准备4000元,整个债务重组交易没有发生相关税费。若乙公司 从7月份开始每月获利均超过20万元,在债务重组日,甲公司应确认的债务重组损失为()元。 C.134000 D.122000 【答案】D 【解析】确定债务重组损失一定是未来应收的金额数要小于重组织应收债券的账面价值,才有债务重 组损失 甲公司应确认的债务重组损失=(20000034000-4000)-[(2000034000-134000]×(1+2%×4) =122000元 【例题7】2002年3月10日,甲公司销售一批材料给乙公司,开出的增值税专用发票上注明的销售价 款为100000元,增值税销项税额为17000元,款项尚未收到。2002年6月4日,甲公司与乙公司进行债 务重组。重组协议如下:甲公司同意豁免乙公司债务7000元;债务延长期间,每月加收余款3%的利息(若 乙公司从7月份起每月获利超过20万元,在每月加收1%的利息),利息和本金于2002年9月4日一同偿 还。假定甲公司为该项应收账款计提坏账准备1000元,整个债务重组交易没有发生相关税费。若乙公司从 7月份开始每月获利均超过20万元,在债务重组日,甲公司正确的做法是() A.不需进行账务处理 确认资本公积2900元 C.确认营业外收入2900元 确认资本公积6200元 【答案】A 【解析】甲公司未来应收金额=(117000-7000)×(1+3%×3)=119900元 甲公司重组日的应收债权的账面余额=117000元 因未来应收金额大于重组日应收债权的账面余额,所以甲公司不需进行账务处理 (五)混合重组方式 需要说明的是,第一,在混合重组方式下,债务人和债权人在进行会计处理时,应依据债务清偿的顺 序,一般情况下,应先考虑以现金清偿,然后是以非现金资产清偿或以债务转为资本方式清偿,最后是修 改其他债务条件。第二,在混合重组方式中,存在以非现金资产、债务转为资本方式清偿债务的,债权人 应考虑采用两者的公允价值相对比例确定各自的入账价值:如果非现金资产或股权不止一项,则须再按同 样的方法确定各项非现金资产或股权的入账价值:如果重组协议本身已经明确规定了非现金资产或股权的 清偿债务金额或比例,则按协议规定进行会计处理 【例7】2001年2月8日,甲企业应收乙企业票据为100000元,票面年利率10%。由于乙企业资金周 转发生困难,于本年8月8日,经与甲企业协商同意乙企业支付25000元现金,同时转让一项专利权的账 面价值清偿该项债务,余款不再偿付。该项专利权的账面价值为70000元,乙企业困转让该项专利权而交
2003 年 12 月 31 日收取本息时 借：银行存款 856 000 贷：中长期贷款--债务重组 856 000 由于甲企业自 2002 年起没有盈利，银行应按 7%的利率计收利息，在以后的 1 年里，银行收取 56 000 元（800 000×7%）的利息。 【例题 6】2002 年 3 月 10 日，甲公司销售一批材料给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价 款为 200000 元，增值税销项税额为 34000 元，款项尚未收到。2002 年 6 月 4 日，甲公司与乙公司进行债 务重组。重组协议如下：甲公司同意豁免乙公司债务 134000 元；债务延长期间，每月加收余款 2%的利息 （若乙公司从 7 月份起每月获利超过 20 万元，每月加收 1%的利息），利息和本金于 2002 年 10 月 4 日一同 偿还。假定甲公司为该项应收账款计提坏账准备 4000 元，整个债务重组交易没有发生相关税费。若乙公司 从 7 月份开始每月获利均超过 20 万元，在债务重组日，甲公司应确认的债务重组损失为（ ）元。 A.118000 B.130000 C.134000 D.122000 【答案】D 【解析】确定债务重组损失一定是未来应收的金额数要小于重组织应收债券的账面价值，才有债务重 组损失。 甲公司应确认的债务重组损失=（200000+34000-4000）-[（200000+34000）-134000 ]×（1+2%×4） =122000 元 【例题 7】2002 年 3 月 10 日，甲公司销售一批材料给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价 款为 100000 元，增值税销项税额为 17000 元，款项尚未收到。2002 年 6 月 4 日，甲公司与乙公司进行债 务重组。重组协议如下：甲公司同意豁免乙公司债务 7000 元；债务延长期间，每月加收余款 3%的利息（若 乙公司从 7 月份起每月获利超过 20 万元，在每月加收 1%的利息），利息和本金于 2002 年 9 月 4 日一同偿 还。假定甲公司为该项应收账款计提坏账准备 1000 元，整个债务重组交易没有发生相关税费。若乙公司从 7 月份开始每月获利均超过 20 万元，在债务重组日，甲公司正确的做法是（ ）。 A.不需进行账务处理 B.确认资本公积 2900 元 C.确认营业外收入 2900 元 D.确认资本公积 6200 元 【答案】A 【解析】甲公司未来应收金额=（117000-7000）×（1+3%×3）=119900 元 甲公司重组日的应收债权的账面余额=117000 元 因未来应收金额大于重组日应收债权的账面余额，所以甲公司不需进行账务处理。 （五）混合重组方式 需要说明的是，第一，在混合重组方式下，债务人和债权人在进行会计处理时，应依据债务清偿的顺 序，一般情况下，应先考虑以现金清偿，然后是以非现金资产清偿或以债务转为资本方式清偿，最后是修 改其他债务条件。第二，在混合重组方式中，存在以非现金资产、债务转为资本方式清偿债务的，债权人 应考虑采用两者的公允价值相对比例确定各自的入账价值；如果非现金资产或股权不止一项，则须再按同 样的方法确定各项非现金资产或股权的入账价值；如果重组协议本身已经明确规定了非现金资产或股权的 清偿债务金额或比例，则按协议规定进行会计处理。 【例 7】2001 年 2 月 8 日，甲企业应收乙企业票据为 100 000 元，票面年利率 10%。由于乙企业资金周 转发生困难，于本年 8 月 8 日，经与甲企业协商同意乙企业支付 25 000 元现金，同时转让一项专利权的账 面价值清偿该项债务，余款不再偿付。该项专利权的账面价值为 70 000 元，乙企业困转让该项专利权而交
纳的营业税为4500元。假定乙企业没有对转让的专利权计提减值准备,且不考税费,根据上述资料,甲 企业和乙企业应作如下会计处理 (1)甲企业的会计处理 ①计算债务重组日,重组债权的账面价值=10000×(1+10%÷2)=10500(元) 无形资产的入账价值=105000-25000=80000(元) ②会计分录 借:银行存款 无形资产 80000 贷:应收票据 105000 (2)乙企业的会计处理 ①计算 债务重组日,重组债务的账面价值=100000×(1+10%÷2)=105000(元) 应计入资本公积的金额=10500025000-70000-4500=5500(元) ②会计分录 借:应付票据 105000 贷:银行存款 应交税金一应交营业税 4500 资本公积一其他资本公积5500 例8:2001年4月5日,甲企业销售一批商品给乙企业(股份有限公司),价款200000元(含增值 税款)。按合同规定,款项应于同年7月5日之前付清。由于乙企业连年亏损,现金流量严重不足不能在规 定的时间内将款项偿付给甲企业。经协商,于同年7月5日进行债务重组,乙企业以一批产品偿还债务的 一部分,剩下的部分转为甲企业对乙企业的投资(甲企业对乙企业投资后,不具有重大影响)。乙企业转让 的该批产品的成本为600000元,市价为720000元:用于抵债的普通股为200000股,每股面值1元,票 市价为每股5.4元,印花税税率为0.4%,乙企业没对转让的产品记提跌价准备,甲企业也未对应收债券计 题坏账准备,甲企业和乙企业均为增值税一般纳税人,用的增殖税为17% 假定不考虑其他相关税费。根据上述资料,甲企业和乙企业应作如下会计处理:7 (1)甲企业的会计处理 ①受让的库存商品的入账价值=(重组债权的账面价值-增值税进项税额)×[受让的库存商品的公允价 值÷(受让的库存商品的公允价值+受让的股权的公允价值)]=(200000720000×17%)×[720000÷ (720000+1080000)]=751040(元) 受让的股权的入账价值=(重组债权的账面价值-增值税进项税额)Ⅹ[受让的股权的公允价值÷(受让 的库存商品的公允价值+受让的股权的公允价值)]+支付的印花税=(2000000720000×17%)×[1080000 ÷(720000+1080000]+4320=1130880(元) 可抵扣的增值税进项税额=720000×17%=122400(元) ②会计分录 借:库存商品 751040 应交税金一应交增值税(进项税额)122400 长期股权投资 l130880 贷:应收账款 2000000 银行存款 (200000×5.4×0.4%)4320 (2)乙企业的会计处理 ①应计入资本公积的金额=债务重组日重组债务的账面价值-转让的库存商品的账面价值-增值税销项 税额-支付的印花税-普通股的面值=2000000600000-720000×17%-4320-200000=1073280(元)
纳的营业税为 4 500 元。假定乙企业没有对转让的专利权计提减值准备，且不考税费，根据上述资料，甲 企业和乙企业应作如下会计处理： （1）甲企业的会计处理 ①计算债务重组日，重组债权的账面价值=100 00×（1+10%÷2）=105 000（元） 无形资产的入账价值=105 000-25 000=80 000（元） ②会计分录 借：银行存款 25 000 无形资产 80 000 贷：应收票据 105 000 （2）乙企业的会计处理 ①计算 债务重组日，重组债务的账面价值=100 000×（1+10%÷2）=105 000（元） 应计入资本公积的金额=105 000-25 000-70 000-4 500=5 500（元） ②会计分录 借：应付票据 105 000 贷：银行存款 25 000 无形资产 70 000 应交税金--应交营业税 4 500 资本公积--其他资本公积 5 500 例 8：2001 年 4 月 5 日，甲企业销售一批商品给乙企业（股份有限公司），价款 2 000 000 元（含增值 税款）。按合同规定，款项应于同年 7 月 5 日之前付清。由于乙企业连年亏损，现金流量严重不足不能在规 定的时间内将款项偿付给甲企业。经协商，于同年 7 月 5 日进行债务重组，乙企业以一批产品偿还债务的 一部分，剩下的部分转为甲企业对乙企业的投资（甲企业对乙企业投资后，不具有重大影响）。乙企业转让 的该批产品的成本为 600 000 元，市价为 720 000 元；用于抵债的普通股为 200 000 股，每股面值 1 元，票 市价为每股 5.4 元，印花税税率为 0.4%，乙企业没对转让的产品记提跌价准备，甲企业也未对应收债券计 题坏账准备，甲企业和乙企业均为增值税一般纳税人，用的增殖税为 17%。 假定不考虑其他相关税费。根据上述资料，甲企业和乙企业应作如下会计处理：7 （1）甲企业的会计处理 ①受让的库存商品的入账价值=（重组债权的账面价值-增值税进项税额）×[受让的库存商品的公允价 值÷（受让的库存商品的公允价值+受让的股权的公允价值）]=（2 000 000-720 000×17%）×[720 000÷ （720 000+1 080 000）]=751 040（元） 受让的股权的入账价值=（重组债权的账面价值-增值税进项税额）×[受让的股权的公允价值÷（受让 的库存商品的公允价值+受让的股权的公允价值）]+支付的印花税=（2 000 000-720 000×17%）×[1 080 000 ÷（720 000+1 080 000）]+4 320=1 130 880（元） 可抵扣的增值税进项税额=720 000×17%=122 400（元） ②会计分录 借：库存商品 751 040 应交税金--应交增值税（进项税额）122 400 长期股权投资 1 130 880 贷：应收账款 2 000 000 银行存款 （200 000×5.4×0.4%）4 320 （2）乙企业的会计处理 ①应计入资本公积的金额=债务重组日重组债务的账面价值-转让的库存商品的账面价值-增值税销项 税额-支付的印花税-普通股的面值=2 000 000-600 000-720 000×17%-4 320-200 000=1 073 280（元）
其中:应作为股本溢价的为880000元(5.4×200000200000) 增值税销项税额=720000×17%-=122400(元) ②会计分录 2000000 贷:库存商品 600000 应交税金一应交增值税(销项税额)122400 股本 银行存款 4320 资本公积一股本溢价 880000 资本公积一其他资本公积 193280 注:如果不能合理计算确定股本溢价的,则全部记入"资本公积一其他资本公积"科目 例题9:2000年5月15日,甲企业销售一批商品给乙企业(非股份有限公司),价款2340000元(含 增值税款)。按合同规定,款项应于同年8月15日之前付清。由于乙企业年年亏损,现金流量严重不足, 不能在规定的时间内将款项偿付给甲企业。经协商,于同年8月15日进行债务重组,甲企业先豁免一部分 债务,金额为140000元:乙企业剩余的2200000元债务中,200000元转为对乙企业的股权投资,另外 200000元以一项账面价值为220000元的无形资产抵偿。假定整个交易没有发生相关的税费,乙企业没有 对用于抵债的无形资产计提减值准备,甲企业也没有对应收债权计提坏账准备。根据上述资料,甲企业和 乙企业应作如下会计处理 (1)甲企业的会计处理 由于重组协议中明确规定了非现金资产和股权的偿债份额,因此,非现金资产和股权不必按其公允价值的 相对比例来确定各自的入账价值。本例中,受让股权的价值是确定的,即2000000元,其与重组债权的账 面价值减去豁免后的债务的差额,即为无形资产的入账价值。 长期股权投资 2000000 无形资产 营业外支出一债务重组损失140000 贷:应收账款一乙企业 2340000 (2)乙企业的会计处理 ①重组日应计入资本公积的金额=2340000-2000000220000=120000(元) ②会计分录 借:应付账款一甲企业 2340000 贷:无形资产 220000 实收资本 资本公积一其他资本公积 120000 、债务重组会计处理应关注的几个问题 (一)正确确定债务重组日是进行会计处理的前提,只有在满足债务重组日条件的情况下,才能按照上述 债务重组的会计处理进行处理。 (二)在混合重组方式下,假定按照债务重组协议规定,债务人先以固定资产清偿部分债务,其余债 务待其后再以现金偿还,则债权人接受的债务人用以清偿债务的固定资产,应当按照协议规定的清偿债务 的金额入账。例如,甲企业积欠乙企业500万元债务,双方于2000年11月达成如下债务重组协议:甲企 业以两辆小轿车清偿债务的30%,其余债务待一年后以现金清偿。在这种情况下,乙企业收到甲企业用以 清偿债务的固定资产时,应按150万元(500×30%)入账 (三)未支付的或有支出,待结算时一般应转入资本公积。即,按债务重组协议规定,或有支出的金 额按期(按年、季等)结算,应当在结算期满时,按已确认的属于本期未发生的或有支岀金额,作为资本 公积处理:若按债务重组协议规定,或有支出的金额待债务结清时一并计算的,应当在结清债务时,按未
其中：应作为股本溢价的为 880 000 元（5.4×200 000-200 000） 增值税销项税额=720 000×17%=122 400（元） ②会计分录 借：应付账款 2 000 000 贷：库存商品 600 000 应交税金--应交增值税（销项税额） 122 400 股本 200 000 银行存款 4 320 资本公积--股本溢价 880 000 资本公积--其他资本公积 193 280 注：如果不能合理计算确定股本溢价的，则全部记入"资本公积--其他资本公积"科目。 例题 9：2000 年 5 月 15 日，甲企业销售一批商品给乙企业（非股份有限公司），价款 2 340 000 元（含 增值税款）。按合同规定，款项应于同年 8 月 15 日之前付清。由于乙企业年年亏损，现金流量严重不足， 不能在规定的时间内将款项偿付给甲企业。经协商，于同年 8 月 15 日进行债务重组，甲企业先豁免一部分 债务，金额为 140 000 元；乙企业剩余的 2 200 000 元债务中，2 000 000 元转为对乙企业的股权投资，另外 200 000 元以一项账面价值为 220 000 元的无形资产抵偿。假定整个交易没有发生相关的税费，乙企业没有 对用于抵债的无形资产计提减值准备，甲企业也没有对应收债权计提坏账准备。根据上述资料，甲企业和 乙企业应作如下会计处理： （1）甲企业的会计处理 由于重组协议中明确规定了非现金资产和股权的偿债份额，因此，非现金资产和股权不必按其公允价值的 相对比例来确定各自的入账价值。本例中，受让股权的价值是确定的，即 2 000 000 元，其与重组债权的账 面价值减去豁免后的债务的差额，即为无形资产的入账价值。 借：长期股权投资 2 000 000 无形资产 200 000 营业外支出--债务重组损失 140 000 贷：应收账款--乙企业 2 340 000 （2）乙企业的会计处理 ①重组日应计入资本公积的金额=2 340 000-2 000 000-220 000=120 000（元） ②会计分录 借：应付账款--甲企业 2 340 000 贷：无形资产 220 000 实收资本 2 000 000 资本公积--其他资本公积 120 000 三、债务重组会计处理应关注的几个问题 （一）正确确定债务重组日是进行会计处理的前提，只有在满足债务重组日条件的情况下，才能按照上述 债务重组的会计处理进行处理。 （二）在混合重组方式下，假定按照债务重组协议规定，债务人先以固定资产清偿部分债务，其余债 务待其后再以现金偿还，则债权人接受的债务人用以清偿债务的固定资产，应当按照协议规定的清偿债务 的金额入账。例如，甲企业积欠乙企业 500 万元债务，双方于 2000 年 11 月达成如下债务重组协议：甲企 业以两辆小轿车清偿债务的 30%，其余债务待一年后以现金清偿。在这种情况下，乙企业收到甲企业用以 清偿债务的固定资产时，应按 150 万元（500×30%）入账。 （三）未支付的或有支出，待结算时一般应转入资本公积。即，按债务重组协议规定，或有支出的金 额按期（按年、季等）结算，应当在结算期满时，按已确认的属于本期未发生的或有支出金额，作为资本 公积处理；若按债务重组协议规定，或有支出的金额待债务结清时一并计算的，应当在结清债务时，按未