前言:《会计》命题规律总结和复习方法 (郑庆华,2005。5。16) 、命题规律总结 《会计》是注册会计师考试五门课程中最重要的课程,也是参加其他科目考试的基础,在注册会计师 考试中占有特殊的地位。历年来考试题量最大,难度最高,考试通过率几乎是每年最低的,因此,考生应 充分重视本课程的学习,弄清出题点,吃透难点,加强练习,熟练掌握本学科知识 (一)《会计》全书的基本结构如下: 1.会计核算基本理论:会计目标、会计核算基本前提、会计一般原则和会计要素 会计要素的核算:资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润的核算 3.会计报表的编制和调整:财务会计报告、合并报表、中期报告、分部报告、日后事项、会计政策 联方 4.特殊业务的核算:外币业务、借款费用、商品期货、所得税会计核算等。 (二)本课程内容新变化 2005年新教材对比2004年教材,总的说来变化不大,其主要的变化有: 1.在“货币资金及应收项目”章,新增加了应收债权出售和融资的内容,它是根据财政部于2003年 5月发布的《关于企业与银行等金融机构之间从事应收债权融资等有关业务会计处理的暂行规定》有关内 容增写的:删除了有关贴现的旧知识点。 2.在“投资”章,按新制度增加了两个重要内容: (1)在权益法下,与追加投资相关的股权投资差额的处理方法: (2)在权益法下,计提长期股权投资减值的特殊规定。 3.在“所有者权益”章,对股票发行费用的处理作了新的改写,即股票发行费用不论金额大小,一律 计入当期财务费用。 4.在“租赁”章,删除了租赁分类的例子,但对考试没有影响 5.在“非货币性交易”章,在收到补价时,对应确认损益计算公式中应交的税金,按新规定作了改写 指出了应交的税金不包括增值税和所得税,并对相关例题作了修改。 6.在“合并会计报表”章,删除了“不计提折旧的内部交易固定资产的抵销处理”的内容,因本来就 不重要,删除后对考试没有影响 0.13.42 (三)近年考试命题规律分析 1.考试题型(2004年) (1)单选:11题,15分,其中3题1分,8题1.5分 (2)多选:11题,22分,每题2分 (3)计算分析:2题,20分,8+12
前言：《会计》命题规律总结和复习方法 （郑庆华，2005。5。16） 一、命题规律总结 《会计》是注册会计师考试五门课程中最重要的课程，也是参加其他科目考试的基础，在注册会计师 考试中占有特殊的地位。历年来考试题量最大，难度最高，考试通过率几乎是每年最低的，因此，考生应 充分重视本课程的学习，弄清出题点，吃透难点，加强练习，熟练掌握本学科知识。 (一)《会计》全书的基本结构如下： 1.会计核算基本理论：会计目标、会计核算基本前提、会计一般原则和会计要素。 2.会计要素的核算：资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润的核算。 3.会计报表的编制和调整：财务会计报告、合并报表、中期报告、分部报告、日后事项、会计政策、 关联方 4．特殊业务的核算：外币业务、借款费用、商品期货、所得税会计核算等。 0．09．16 （二）本课程内容新变化 2005年新教材对比2004年教材，总的说来变化不大，其主要的变化有： 1．在“货币资金及应收项目”章，新增加了应收债权出售和融资的内容，它是根据财政部于 2003 年 5 月发布的《关于企业与银行等金融机构之间从事应收债权融资等有关业务会计处理的暂行规定》有关内 容增写的；删除了有关贴现的旧知识点。 2．在“投资”章，按新制度增加了两个重要内容： （1）在权益法下，与追加投资相关的股权投资差额的处理方法； （2）在权益法下，计提长期股权投资减值的特殊规定。 3．在“所有者权益”章，对股票发行费用的处理作了新的改写，即股票发行费用不论金额大小，一律 计入当期财务费用。 4．在“租赁”章，删除了租赁分类的例子，但对考试没有影响。 5．在“非货币性交易”章，在收到补价时，对应确认损益计算公式中应交的税金，按新规定作了改写， 指出了应交的税金不包括增值税和所得税，并对相关例题作了修改。 6．在“合并会计报表”章，删除了“不计提折旧的内部交易固定资产的抵销处理”的内容，因本来就 不重要，删除后对考试没有影响。 0．13．42 （三）近年考试命题规律分析 1．考试题型（2004年） （1）单选：11题，15分，其中3题1分，8题1.5分 （2）多选：11题，22分，每题2分 （3）计算分析：2题，20分，8+12
(4)综合:2题,43分,15+28 2.考试命题特点分析 (1)以《企业会计准则》、《企业具体会计准则》和《企业会计制度》为主要考试内容。 (2)注重考查考生会计实务的处理能力 会计学科特点和注册会计师职业特点,决定了《会计》的考试命题应以考查考生会计实务的处理能力 为主。从近年《会计》的考试命题情况看,直接考会计基础、会计理论的考题很少,绝大部分考题是考查 考生对企业会计准则和会计制度的理解以及会计处理方法的掌握。 (3)注重考会计实务处理的熟练程度。 《会计》课程在五门考试科目中,题量最大,考试时间最长。从近年考试情况看,有相当多的考生在 规定的时间内不能答完试题。因此,要求考生对考试内容不仅要理解,还要力争做到熟练,这样才能顺利 通过本科目的考试。 0.31.38 二、2005年考试重点 (一)出题点的来源 在考试中,试题分数来自于出题点,出题点主要取决于以下四点 1.本学科的重点,即本学科的支撑点 2.本学科的难点,难点既是出题的亮点,又是考生得分的关键点: 3.社会热点,希望通过考核热点,引导考生关注热点和解决热点 4.新的知识点,也是考试命题的敏感点 在综合分析本学科的知识结构体系和历年命题规律之后,结合2005年新教材的变化,本学科考试的重 (二)重要出题点 1.最重要的出题点 (1)长期股权投资权益法 (2)收入的确认和计量(含关联方交易的会计处理): (3)会计政策变更追溯调整法: (4)资产负债表日后事项中的调整事项 (5)合并报表的编制 次重要出题点 (1)固定资产取得、折旧和清理: (2)所得税核算纳税影响会计法 (3)或有事项的确认与计量 (4)债务重组的会计处理: (5)非货币性交易 (4)借款费用的资本化 (7)外币业务的日常处理和期末汇兑损益的计算:
（4）综合：2题，43分，15+28 2．考试命题特点分析 （1）以《企业会计准则》、《企业具体会计准则》和《企业会计制度》为主要考试内容。 （2）注重考查考生会计实务的处理能力 会计学科特点和注册会计师职业特点，决定了《会计》的考试命题应以考查考生会计实务的处理能力 为主。从近年《会计》的考试命题情况看，直接考会计基础、会计理论的考题很少，绝大部分考题是考查 考生对企业会计准则和会计制度的理解以及会计处理方法的掌握。 （3）注重考会计实务处理的熟练程度。 《会计》课程在五门考试科目中，题量最大，考试时间最长。从近年考试情况看，有相当多的考生在 规定的时间内不能答完试题。因此，要求考生对考试内容不仅要理解，还要力争做到熟练，这样才能顺利 通过本科目的考试。 0．31．38 二、2005年考试重点 （一）出题点的来源 在考试中，试题分数来自于出题点，出题点主要取决于以下四点： 1．本学科的重点，即本学科的支撑点； 2．本学科的难点，难点既是出题的亮点，又是考生得分的关键点； 3．社会热点，希望通过考核热点，引导考生关注热点和解决热点； 4．新的知识点，也是考试命题的敏感点。 在综合分析本学科的知识结构体系和历年命题规律之后，结合2005年新教材的变化，本学科考试的重 点是： （二）重要出题点 1.最重要的出题点： (1)长期股权投资权益法； (2)收入的确认和计量（含关联方交易的会计处理）； (3)会计政策变更追溯调整法； (4)资产负债表日后事项中的调整事项； (5)合并报表的编制。 2.次重要出题点： (1)固定资产取得、折旧和清理； (2)所得税核算纳税影响会计法； (3)或有事项的确认与计量； (4)债务重组的会计处理； (5)非货币性交易； (4)借款费用的资本化； (7)外币业务的日常处理和期末汇兑损益的计算；
(8)应交增值税的核算: (9)长期债权投资与可转换公司债券的核算: (10)存货的核算 (11)融资租赁承租方的核算 (12)利润的形成和分配: (13)资产八大准备的计提 (14)实收资本与资本公积的核算: (15)现金流量表的编制。 1.10.25 精讲班(10次课)的辅导内容 1.对出题点作总结归纳,使学员掌握重点,理解难点 2.分析出题规律,讲解出题思路,提高综合度和融会贯通能力 下面分章讲解。 第一章总论 (郑庆华,2005。5。12) 本章复习提示 本章在考试中只能出客观题,分数在2分以内,本章重点是会计核算的13个原则 0.01 本章重要考点 (一)会计核算13个原则中,以下几个较重要 1.一贯性原则:要求企业的会计核算方法前后各期应当保持一致,不得随意变更。如有必要变更,应当将 变更的内容和理由、变更的累积影响数,以及累积影响数不能合理确定的理由等,在会计报表附注中予以 说明。 2.历史成本原则:要求企业的各项财产在取得时应当按照实际成本计量。其后,各项财产如果发生减值, 应当按照规定计提相应的减值准备 3.划分收益性支出与资本性支出原则:要求凡支出的效益仅及于本会计期间(或一个营业周期)的,应当作 为收益性支出:凡支出的效益及于几个会计期间(或几个营业周期)的,应当作为资本性支出。 4.谨慎性原则:要求企业在进行会计核算时,应当遵循谨慎性原则的要求,不得多计资产或收益、不得少 计负债或费用,不得设置秘密准备(秘密准备是指根据调节利润的需要,任意提取准备)。如果设置秘密准 备,将视为重大会计差错进行更正。 5.实质重于形式原则:要求企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算,而不应当仅仅按照它们的
(8)应交增值税的核算； (9)长期债权投资与可转换公司债券的核算； (10)存货的核算； (11)融资租赁承租方的核算； (12)利润的形成和分配； (13)资产八大准备的计提； (14)实收资本与资本公积的核算； (15)现金流量表的编制。 1．10．25 三、精讲班（10 次课）的辅导内容 1．对出题点作总结归纳，使学员掌握重点，理解难点 2．分析出题规律，讲解出题思路，提高综合度和融会贯通能力 下面分章讲解。 第一章 总 论 （郑庆华，2005。5。12） 一、本章复习提示 本章在考试中只能出客观题，分数在2分以内，本章重点是会计核算的13个原则。 0．01．32 二、本章重要考点 （一）会计核算 13 个原则中，以下几个较重要 1．一贯性原则：要求企业的会计核算方法前后各期应当保持一致，不得随意变更。如有必要变更，应当将 变更的内容和理由、变更的累积影响数，以及累积影响数不能合理确定的理由等，在会计报表附注中予以 说明。 2．历史成本原则：要求企业的各项财产在取得时应当按照实际成本计量。其后，各项财产如果发生减值， 应当按照规定计提相应的减值准备。 3．划分收益性支出与资本性支出原则：要求凡支出的效益仅及于本会计期间(或一个营业周期)的，应当作 为收益性支出；凡支出的效益及于几个会计期间(或几个营业周期)的，应当作为资本性支出。 4．谨慎性原则：要求企业在进行会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求，不得多计资产或收益、不得少 计负债或费用，不得设置秘密准备（秘密准备是指根据调节利润的需要，任意提取准备）。如果设置秘密准 备，将视为重大会计差错进行更正。 5．实质重于形式原则：要求企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的
法律形式作为会计核算的依据。实质重于形式原则运用的典型例子有①融资租赁:②收入确认:③售后租 回:④关联方关系判断:⑤合并会计报表编制 0.02.20 (二)六要素主要掌握 1.资产:是指过去的交易或事项形成并由企业拥有或者控制的资源,该资源预期会给企业带来经济利益 如果资产不能带来经济利益,应作如下处理 (1)在使用价值方面,如果账实不符,应通过“待处理财产损溢”科目进行调整。 (2)在价值方面如果发生减值,需计提“八大准备” ①计提基础和列支渠道 项目 计提基础 刂支渠道 1.坏账准备 估计坏账损失的金额 列入管理费用 「2.存货跌价准备 「成本与可变现净值 列入管理费用 3.短期投资跌价准备 成本与市价 列入投资收益 4.长期投资减值准备 账面价值(余额)与可收回金额 列入投资收益 5.委托贷款减值准备 本金与可收回金额 列入投资收益 6.固定资产减值准备 账面价值(净值)与可收回金额 列入营业外支出 7.在建工程减值准备 账面价值(余额)与可收回金额 列入营业外支出 8.无形资产减值准备 账面价值(余额)与可收回金额 列入营业外支出 计提八大准备,有三个列支渠道,即一般性流动资产项目计提准备,计入管理费用:投资性项目计提 准备,计入投资收益:一般长期资产项目计提准备,计入营业外支出 ②计提准备产生的费用、损失的抵税问题 计提八大准备产生的费用、损失,根据税法规定,其中的“7.5个”准备产生的费用、损失不能抵税, 只有“0.5个”准备产生的费用才能抵税,即计提的坏账准备在应收款项5‰以内部分可以抵税。八大准备 产生的费用、损失,在所得税会计处理时,应当作为可抵减时间性差异进行处理。 2.收入:是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入。 三、本章出题思路 【例题1】企业管理部门使用的固定资产发生的下列支出中,属于收益性支出的是()。(2002 A购入时发生的保险费 B.购入时发生的运杂费 C.发生的日常修理费 D.购入时发生的安装费用 【答案】C 【解析】本题的考核点是收益性支出的概念。凡支出的效益仅及于本会计期间的,应当作为收益性支 出。发生的日常修理费用,作为收益性支出,计入当期损益:至于购λ时发生的保险费、运杂费、安装费 应作为资本性支出,计入固定资产的成本中
法律形式作为会计核算的依据。实质重于形式原则运用的典型例子有①融资租赁；②收入确认；③售后租 回；④关联方关系判断；⑤合并会计报表编制。 0．02．20 （二）六要素主要掌握 1．资产：是指过去的交易或事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。 如果资产不能带来经济利益，应作如下处理： （1）在使用价值方面，如果账实不符，应通过“待处理财产损溢”科目进行调整。 （2）在价值方面如果发生减值，需计提“八大准备”： ①计提基础和列支渠道 项目 计提基础 列支渠道 1．坏账准备 估计坏账损失的金额 列入管理费用 2．存货跌价准备 成本与可变现净值 列入管理费用 3．短期投资跌价准备 成本与市价 列入投资收益 4．长期投资减值准备 账面价值(余额)与可收回金额 列入投资收益 5．委托贷款减值准备 本金与可收回金额 列入投资收益 6．固定资产减值准备 账面价值(净值)与可收回金额 列入营业外支出 7．在建工程减值准备 账面价值(余额)与可收回金额 列入营业外支出 8．无形资产减值准备 账面价值(余额)与可收回金额 列入营业外支出 计提八大准备，有三个列支渠道，即一般性流动资产项目计提准备，计入管理费用；投资性项目计提 准备，计入投资收益；一般长期资产项目计提准备，计入营业外支出。 ②计提准备产生的费用、损失的抵税问题 计提八大准备产生的费用、损失，根据税法规定，其中的“7.5 个”准备产生的费用、损失不能抵税， 只有“0.5 个”准备产生的费用才能抵税，即计提的坏账准备在应收款项 5‰以内部分可以抵税。八大准备 产生的费用、损失，在所得税会计处理时，应当作为可抵减时间性差异进行处理。 2．收入：是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入。 0．24．04 三、本章出题思路 【例题1】企业管理部门使用的固定资产发生的下列支出中，属于收益性支出的是（ ）。（2002 年） A.购入时发生的保险费 B.购入时发生的运杂费 C.发生的日常修理费用 D.购入时发生的安装费用 【答案】C 【解析】本题的考核点是收益性支出的概念。凡支出的效益仅及于本会计期间的，应当作为收益性支 出。发生的日常修理费用，作为收益性支出，计入当期损益；至于购入时发生的保险费、运杂费、安装费， 应作为资本性支出，计入固定资产的成本中
0.27.00 【例题2】下列项目中,违背会计核算一贯性原则要求的有()。(2000年) A.鉴于《股份有限公司会计制度》的发布实施,对原材料计提跌价准备 B.鉴于利润计划完成情况不佳,将固定资产折旧方法由原来的双倍余额递减法改为直线法 C.鉴于某项专有技术已经陈旧,将其账面价值一次性核销 D.鉴于某固定资产经改良性能提高,决定延长其折旧年限 E.鉴于某被投资企业将发生重大亏损,将该投资由权益法核算改为成本法核算 【答案】B、E 【解析】本题的考核点是一贯性原则。根据一贯性原则,企业不得随意改变企业政策,一贯性原则并 不意味着所选择的会计政策不能作任何变更。一般说来,在两种情况下可以变更政策,一是有关法规发生 变化,要求企业改变会计政策,本题A项属这种情况:二是改变政策后能够更恰当地反映企业的财务状况和 经营成果,本题C、D项属这种情况。违背会计核算一贯性原则要求的是B、E项 0.30.54 【例题3】某股份有限公司的下列做法中,不违背会计核算一贯性原则的有 )。(2003年) A.因专利申请成功,将已计入前期损益的研究与开发费用转为无形资产成本 B.因预计发生年度亏损,将以前年度计提的在建工程减值准备全部予以转回 C.因客户的财务状况好转,将坏账准备的计提比例由应收账款余额的30%降为15% D.因首次执行《企业会计制度》,按规定对固定资产预计使用年限变更采用追溯调整法进行会计处理 E.因减持股份而对被投资单位不再具有重大影响,将长期股权投资由权益法改为成本法核算 【答案】C、D、E 【解析】本题的考核点是一贯性原则。一贯性原则要求企业的会计核算方法前后各期应当保持一致,不得 随意变更。企业专利申请成功,不得将已计入前期损益的研究与开发费用转为无形资产成本:因预计发生 年度亏损,将以前年度计提的在建工程减值准备全部予以转回,违背会计核算一贯性原则:选项C、D、 不违背会计核算一贯性原则。 第二章货币资金及应收项目 本章复习 1.本章在考试中居于一般的地位,题型主要是客观题,分数3分左右,本章重点是坏账的核算和应收债权 出售和融资(今年新的知识点)。 2.本章在复习时,应熟练掌握坏账的计提、冲回、补提、发生坏账和收回以前年度坏账如何进行核算:在 复习完全书后,将坏账准备的核算与其他七个准备的核算相比较:将坏账准备的核算与所得税、会计政策 变更、会计差错更正、合并抵销分录的编制结合起来复习,效果好。 本章重要考点 (一)坏账的核算 1.坏账的确认 坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收账款。由于发生坏账而产生的损失,称为坏账损失 企业的应收款项符合下列条件之一的,应确认为坏账 (1)债务人死亡,以其遗产清偿后仍然无法收回 (2)债务人破产,以其破产财产清偿后仍然无法收回
0．27．00 【例题2】下列项目中，违背会计核算一贯性原则要求的有( ) 。(2000年) A.鉴于《股份有限公司会计制度》的发布实施，对原材料计提跌价准备 B.鉴于利润计划完成情况不佳，将固定资产折旧方法由原来的双倍余额递减法改为直线法 C.鉴于某项专有技术已经陈旧，将其账面价值一次性核销 D.鉴于某固定资产经改良性能提高，决定延长其折旧年限 E.鉴于某被投资企业将发生重大亏损，将该投资由权益法核算改为成本法核算 【答案】B、E 【解析】本题的考核点是一贯性原则。根据一贯性原则，企业不得随意改变企业政策，一贯性原则并 不意味着所选择的会计政策不能作任何变更。一般说来，在两种情况下可以变更政策，一是有关法规发生 变化，要求企业改变会计政策，本题A项属这种情况；二是改变政策后能够更恰当地反映企业的财务状况和 经营成果，本题C、D项属这种情况。违背会计核算一贯性原则要求的是B、E项。 0．30．54 【例题 3】某股份有限公司的下列做法中，不违背会计核算一贯性原则的有（ ）。（2003 年） A.因专利申请成功，将已计入前期损益的研究与开发费用转为无形资产成本 B.因预计发生年度亏损，将以前年度计提的在建工程减值准备全部予以转回 C.因客户的财务状况好转，将坏账准备的计提比例由应收账款余额的 30%降为 15% D.因首次执行《企业会计制度》，按规定对固定资产预计使用年限变更采用追溯调整法进行会计处理 E.因减持股份而对被投资单位不再具有重大影响，将长期股权投资由权益法改为成本法核算 【答案】 C、D、E 【解析】本题的考核点是一贯性原则。一贯性原则要求企业的会计核算方法前后各期应当保持一致，不得 随意变更。企业专利申请成功，不得将已计入前期损益的研究与开发费用转为无形资产成本；因预计发生 年度亏损，将以前年度计提的在建工程减值准备全部予以转回，违背会计核算一贯性原则；选项 C 、D、 E 不违背会计核算一贯性原则。 第二章 货币资金及应收项目 一、本章复习提示 1．本章在考试中居于一般的地位，题型主要是客观题，分数 3 分左右，本章重点是坏账的核算和应收债权 出售和融资（今年新的知识点）。 2．本章在复习时，应熟练掌握坏账的计提、冲回、补提、发生坏账和收回以前年度坏账如何进行核算；在 复习完全书后，将坏账准备的核算与其他七个准备的核算相比较；将坏账准备的核算与所得税、会计政策 变更、会计差错更正、合并抵销分录的编制结合起来复习，效果好。 二、本章重要考点 （一）坏账的核算 1．坏账的确认 坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收账款。由于发生坏账而产生的损失，称为坏账损失。 企业的应收款项符合下列条件之一的，应确认为坏账： （1）债务人死亡，以其遗产清偿后仍然无法收回； （2）债务人破产，以其破产财产清偿后仍然无法收回；
(3)债务人较长时期内未履行其偿债义务,并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。 2.坏账的核算 (1)坏账的核算方法一般有两种:直接转销法和备抵法。我国企业会计制度规定,企业只能采用备抵 法核算坏账损失。 (2)备抵法。企业应当在期末对应收款项(应收账款、其他应收款)进行检查,并预计可能产生的坏 账损失。对预计可能发生的坏账损失,计提坏账准备。坏账准备的计提方法通常有账龄分析法、余额百分 比法、销货百分比法、个别认定法等 计提坏账准备时 借:管理费用 贷:坏账准备 ②发生坏账时 借:坏账准备 贷:应收账款 ③转销的坏账又收回 借:应收账款 贷:坏账准备 借:银行存款 贷:应收账款 ④冲回多提的坏账准备 借:坏账准备 贷:管理费用 (3)坏账核算需注意的几个问题 1)下列情况不能全额提取坏账准备 当年发生的应收款项 ②计划对应收款项进行重组 ③与关联方发生的应收款项 ④其他已逾期,但无确凿证据表明不能收回的应收款项。 企业与关联方之间发生的应收款项也应提取坏账准备,但一般不能全额计提坏账准备,除非有确凿证 据表明关联方(债务单位)己撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足等,并且不准备对应收款项进行重 组或无其他收回方式的,则对预计无法收回的应收关联方的款项也可以全额计提坏账准备 2)企业的预付账款如有确凿证据表明其不符合预付账款性质,或者因供货单位破产、撤消等原因已无望再 收到所购货物的,应当将原计入预付账款的金额转入其他应收款,按规定计提坏账准备。 3)企业持有的未到期应收票据,如有确凿证据证明不能够收回或收回的可能性不大时,应将其账面余额转 入应收账款,并计提相应的坏账准备 4)采用账龄分析法计提坏账准备时,收到债务单位当期偿还的部分债务后,对账龄的确定是 ①剩余的应收账款不应改变其账龄: ②存在多笔应收账款且账龄不同的情况下,应当逐笔认定收到的是哪一笔应收账款 ③确实无法认定的,按照先发生先收回的原则确定 5)在采用账龄分析法、余额百分比法等方法的同时,能否采用个别认定法,应当视具体情况而定。如果 某项应收账款的可收回性与其他各项应收账款存在明显差别(例如,债务单位所处的特定地区等),导致该 项应收账款如果按照与其他各项应收账款同样的方法计提坏账准备,将无法真实地反映其可收回金额的 可对该项应收账款采用个别认定法计提坏账准备。企业应根据应收账款的实际可收回情况,合理计提坏账 准备,不得多提或少提,否则应视为滥用会计估计,按照重大会计差错更正的方法进行会计处理。在同 会计期间内运用个别认定法的应收账款应从用其他方法计提坏账准备的应收账款中剔除 6)下列坏账核算方法发生变化应作为会计政策变更处理 ①如果坏账的核算方法由直接转销法改为备抵法,应按会计政策变更处理: ②在坏账准备采用备抵法核算的情况下,由原按应收账款期末余额的3‰至5‰计提坏账准备(即固定比例) 改为根据实际情况由企业自行确定计提比例计提(自由比例环坏账准备,应作为会计政策变更处理 7)企业由按余额百分比法(自行确定计提比例)改按账龄分析法或其他合理的方法计提坏账准备,或由账 龄分析法改按余额百分比法或其他合理的方法计提坏账准备,均作为会计估计变更,采用未来适用法进行 会计处理 (二)应收债权出售和融资 应收债权融资业务的会计处理原则 企业将应收债权(如应收账款)出售给银行等金融机构时,应按照“实质重于形式”的原则进行处理: (1)如果与应收债权有关的风险、报酬实质上已经发生转移,应按照出售应收债权处理,并确认相关 损益 (2)如果与应收债权有关的风险、报酬实质上并未发生转移,应作为以应收债权为质押取得的借款, 并进行相关会计处理
（3）债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小。 2．坏账的核算 （1）坏账的核算方法一般有两种：直接转销法和备抵法。我国企业会计制度规定，企业只能采用备抵 法核算坏账损失。 （2）备抵法。企业应当在期末对应收款项（应收账款、其他应收款）进行检查，并预计可能产生的坏 账损失。对预计可能发生的坏账损失，计提坏账准备。坏账准备的计提方法通常有账龄分析法、余额百分 比法、销货百分比法、个别认定法等。 ①计提坏账准备时 借：管理费用 贷：坏账准备 ②发生坏账时 借：坏账准备 贷：应收账款 ③转销的坏账又收回 借：应收账款 贷：坏账准备 借：银行存款 贷：应收账款 ④冲回多提的坏账准备 借：坏账准备 贷：管理费用 （3）坏账核算需注意的几个问题 1）下列情况不能全额提取坏账准备： ①当年发生的应收款项； ②计划对应收款项进行重组； ③与关联方发生的应收款项； ④其他已逾期，但无确凿证据表明不能收回的应收款项。 企业与关联方之间发生的应收款项也应提取坏账准备，但一般不能全额计提坏账准备，除非有确凿证 据表明关联方(债务单位)已撤销、破产、资不抵债、现金流量严重不足等，并且不准备对应收款项进行重 组或无其他收回方式的，则对预计无法收回的应收关联方的款项也可以全额计提坏账准备。 2）企业的预付账款如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤消等原因已无望再 收到所购货物的，应当将原计入预付账款的金额转入其他应收款，按规定计提坏账准备。 3）企业持有的未到期应收票据，如有确凿证据证明不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转 入应收账款，并计提相应的坏账准备。 4）采用账龄分析法计提坏账准备时，收到债务单位当期偿还的部分债务后，对账龄的确定是： ①剩余的应收账款不应改变其账龄； ②存在多笔应收账款且账龄不同的情况下，应当逐笔认定收到的是哪一笔应收账款； ③确实无法认定的，按照先发生先收回的原则确定。 5）在采用账龄分析法、余额百分比法等方法的同时，能否采用个别认定法，应当视具体情况而定。如果 某项应收账款的可收回性与其他各项应收账款存在明显差别(例如，债务单位所处的特定地区等)，导致该 项应收账款如果按照与其他各项应收账款同样的方法计提坏账准备，将无法真实地反映其可收回金额的， 可对该项应收账款采用个别认定法计提坏账准备。企业应根据应收账款的实际可收回情况，合理计提坏账 准备，不得多提或少提，否则应视为滥用会计估计，按照重大会计差错更正的方法进行会计处理。在同一 会计期间内运用个别认定法的应收账款应从用其他方法计提坏账准备的应收账款中剔除。 6）下列坏账核算方法发生变化应作为会计政策变更处理 ①如果坏账的核算方法由直接转销法改为备抵法，应按会计政策变更处理； ②在坏账准备采用备抵法核算的情况下，由原按应收账款期末余额的 3‰至 5‰计提坏账准备（即固定比例） 改为根据实际情况由企业自行确定计提比例计提(自由比例)坏账准备，应作为会计政策变更处理。 7）企业由按余额百分比法（自行确定计提比例）改按账龄分析法或其他合理的方法计提坏账准备，或由账 龄分析法改按余额百分比法或其他合理的方法计提坏账准备，均作为会计估计变更，采用未来适用法进行 会计处理。 （二）应收债权出售和融资 1.应收债权融资业务的会计处理原则 企业将应收债权（如应收账款）出售给银行等金融机构时，应按照“实质重于形式”的原则进行处理： （1）如果与应收债权有关的风险、报酬实质上已经发生转移，应按照出售应收债权处理，并确认相关 损益。 （2）如果与应收债权有关的风险、报酬实质上并未发生转移，应作为以应收债权为质押取得的借款， 并进行相关会计处理
2.以应收债权为质押取得借款的会计处理 (1)企业将应收债权提供给银行作为其向银行借款的质押,仍由持有应收债权的企业向客户收款 由企业自行承担应收债权可能产生的风险,同时企业应定期支付给银行等金融机构借入款项的本息。 (2)由于上述与用于质押的应收债权相关的风险和报酬并没有发生实质性变化,企业应根据债务单位 的情况,按照《企业会计制度》的规定合理计提用于质押的应收债权的坏账准备。对于发生的与用于质押 的应收债权相关的销售退回、销售折让及坏账等,应按照《企业会计制度》及相关会计准则的规定处理。 [例]2004年7月1日,甲公司销售给乙公司货物一批,取得含税收入100万元(其中价款854700.85 元,增值税145299.15元),货款尚未收到:甲公司在年末按应收债权5%计提坏账准备。2004年8月1日, 甲公司以应收债权作质押,取得借款100万元,期限半年,年利率6%,利息到期支付。要求对上述销售业 务、取得借款业务、年末计提利息和坏账准备进行处理 (1)2004年7月1日,销售商品 借:应收账款1000000 贷:主营业务收入854700.85 应交税金—一应交增值税(销项税额)145299.15 (2)2004年8月1日,取得借款 借:银行存款100000 贷:短期借款1000000 (注:企业应设置备查簿,详细记录质押的应收债权的账面金额、质押期限及回款情况) (3)年末计提利息 借:财务费用25000 贷:预提费用(100万*6%/12*5)25000 年末计提坏账准备 借:管理费用50000 贷:坏账准备(100万*5%)50000 3.应收债权出售的会计处理 (1)不附追索权的应收债权出售的会计处理 企业出售应收债权(应收账款),如果不附追索权,所售应收债权的风险完全由银行等金融机构承担 则企业应按以下规定进行会计处理: ①企业应按与银行等金融机构达成的协议,按实际收到的款项,借记“银行存款”等科目,按照协议 中约定预计将发生的销售退回和销售折让(包括现金折扣,下同)的金额,借记“其他应收款”科目,按 售出应收债权已提取的坏账准备金额,借记“坏账准备”科目,按照应支付的相关手续费的金额,借记“财 务费用”科目,按售出应收债权的账面余额,贷记“应收账款”科目,差额借记“营业外支出一一应收债 权融资损失”或贷记“营业外收入一一应收债权融资收益”科目 ②企业实际发生的与所售应收债权相关的销售退回及销售折让,如果等于原已记入“其他应收款”科 目的金额,则应按实际发生的销售退回及销售折让的金额,借记“主营业务收入”(如为现金折扣,应借记 财务费用”科目,下同)等科目,按可冲减的增值税销项税额,借记“应交税金—一应交增值税(销 税额)”科目,按原记入“其他应收款”科目的预计销售退回和销售折让金额,贷记“其他应收款”科目 如果企业实际发生的与所售应收债权相关的销售退回及销售折让与原己计入“其他应收款”科目的金 额如有差额,除按上述规定进行会计处理外,对应补付给银行等金融机构的销售退回及销售折让款,通过 “其他应付款”或“银行存款”科目核算。对应向银行等金融机构收回的销售退回及销售折让款,通过“其 他应收款”或“银行存款”科目核算 [例1]2004年1月1日,甲公司销售给乙公司货物一批,取得含税收入117万元(其中价款100万元 增值税17万元),货款尚未收到:甲公司在年末按应收债权5%计提坏账准备。2004年2月1日,甲公司将 应收债权出售给银行。按照协议规定,预计的销售折让为11.7万元,出售价款为100万元,收款风险由银 行承担。甲公司支付相关手续费0.3万元。4月1日,此笔销售发生的折让与预计金额相同。要求对上述 销售业务、出售债权、发生销售折让进行处理 ①2004年1月1日,销售商品 借:应收账款1170000 贷:主营业务收入1000000 应交税金—一应交增值税(销项税额)170000 ②2004年2月1日,出售债权 借:银行存款1000000 其他应收款117000 财务费用 3000 营业外支出50000
2.以应收债权为质押取得借款的会计处理 （1）企业将应收债权提供给银行作为其向银行借款的质押，仍由持有应收债权的企业向客户收款，并 由企业自行承担应收债权可能产生的风险，同时企业应定期支付给银行等金融机构借入款项的本息。 （2）由于上述与用于质押的应收债权相关的风险和报酬并没有发生实质性变化，企业应根据债务单位 的情况，按照《企业会计制度》的规定合理计提用于质押的应收债权的坏账准备。对于发生的与用于质押 的应收债权相关的销售退回、销售折让及坏账等，应按照《企业会计制度》及相关会计准则的规定处理。 [例]2004 年 7 月 1 日，甲公司销售给乙公司货物一批，取得含税收入 100 万元（其中价款 854700.85 元，增值税 145299.15 元），货款尚未收到；甲公司在年末按应收债权 5%计提坏账准备。2004 年 8 月 1 日， 甲公司以应收债权作质押，取得借款 100 万元，期限半年，年利率 6%，利息到期支付。要求对上述销售业 务、取得借款业务、年末计提利息和坏账准备进行处理。 （1）2004 年 7 月 1 日，销售商品 借：应收账款 1000000 贷：主营业务收入 854700.85 应交税金——应交增值税（销项税额）145299.15 （2）2004 年 8 月 1 日，取得借款 借：银行存款 1000000 贷：短期借款 1000000 （注：企业应设置备查簿，详细记录质押的应收债权的账面金额、质押期限及回款情况） （3）年末计提利息 借：财务费用 25000 贷：预提费用（100 万*6%/12*5）25000 年末计提坏账准备 借：管理费用 50000 贷：坏账准备（100 万*5%） 50000 3.应收债权出售的会计处理 （1）不附追索权的应收债权出售的会计处理 企业出售应收债权（应收账款），如果不附追索权，所售应收债权的风险完全由银行等金融机构承担， 则企业应按以下规定进行会计处理： ①企业应按与银行等金融机构达成的协议，按实际收到的款项，借记“银行存款”等科目，按照协议 中约定预计将发生的销售退回和销售折让（包括现金折扣，下同）的金额，借记“其他应收款”科目，按 售出应收债权已提取的坏账准备金额，借记“坏账准备”科目，按照应支付的相关手续费的金额，借记“财 务费用”科目，按售出应收债权的账面余额，贷记“应收账款”科目，差额借记“营业外支出——应收债 权融资损失 ”或贷记“营业外收入——应收债权融资收益”科目。 ②企业实际发生的与所售应收债权相关的销售退回及销售折让，如果等于原已记入“其他应收款”科 目的金额，则应按实际发生的销售退回及销售折让的金额，借记“主营业务收入”（如为现金折扣，应借记 “财务费用”科目，下同）等科目，按可冲减的增值税销项税额，借记“应交税金——应交增值税（销项 税额）”科目，按原记入“其他应收款”科目的预计销售退回和销售折让金额，贷记“其他应收款”科目。 如果企业实际发生的与所售应收债权相关的销售退回及销售折让与原已计入“其他应收款”科目的金 额如有差额，除按上述规定进行会计处理外，对应补付给银行等金融机构的销售退回及销售折让款，通过 “其他应付款”或“银行存款”科目核算。对应向银行等金融机构收回的销售退回及销售折让款，通过“其 他应收款”或“银行存款”科目核算。 [例 1]2004 年 1 月 1 日，甲公司销售给乙公司货物一批，取得含税收入 117 万元（其中价款 100 万元， 增值税 17 万元），货款尚未收到；甲公司在年末按应收债权 5%计提坏账准备。2004 年 2 月 1 日，甲公司将 应收债权出售给银行。按照协议规定，预计的销售折让为 11.7 万元，出售价款为 100 万元，收款风险由银 行承担。甲公司支付相关手续费 0.3 万元。4 月 1 日，此笔销售发生的折让与预计金额相同。要求对上述 销售业务、出售债权、发生销售折让进行处理。 ①2004 年 1 月 1 日，销售商品 借：应收账款 1170000 贷：主营业务收入 1000000 应交税金——应交增值税（销项税额）170000 ②2004 年 2 月 1 日，出售债权 借：银行存款 1000000 其他应收款 117000 财务费用 3000 营业外支出 50000
贷:应收账款 1170000 ③4月1日,发生销售折让 借:主营业务收入100000 应交税金—一应交增值税(销项税额)17000 贷:其他应收款 (2)附追索权的应收债权出售的会计处理 企业在出售应收债权的过程中如附有追索权,即在有关应收债权到期无法从债务人处收回时,银行有 权力向出售应收债权的企业追偿,或按照协议约定,企业有义务按照约定金额自银行等金融机构回购部分 应收债权,应收债权的坏账风险由售出应收债权的企业负担。在这种情况下,应按照上述以应收债权为质 押取得借款进行会计处理。 三、本章出题思路 【例题1】下列情形中,不违背《内部会计控制规范一货币资金(试行)》规定的“确保办理货币资金业 务的不相容岗位相互分离、制度和监督”原则的是()。(2002年) A.由出纳人员兼任会计档案保管工作 B.由出纳人员保管签发支票所需全部印章 C.由出纳人员兼任收入总账和明细账的登记工作 D.由出纳人员兼任固定资产明细账及总账的登记工作 【答案】D 【解析】本题的考核点是内部会计控制。出纳人员不得兼仼稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、 债权债务等账目的登记工作,单位不得由一人办理货币资金业务的全过程。因此出纳人员可以兼任固定资 产明细账及总账的登记工作 【例题2】下列关于资产减值会计处理的表述中,错误的是()。(2004年) A.与关联方发生的应收账款不应计提坏账准备 B处置己计提减值准备的无形资产应同时结转已计提的减值准备 C.存在发生坏账可能性的应收票据应转入应收账款计提坏账准备 D委托贷款本金的账面价值高于其可收回金额时应计提减值准备 【答案】A 【解析】本题的考核点是关联方坏账准备的计提。制度规定,企业与关联方之间发生的应收款项也应提取 坏账准备,但一般不能全额计提坏账准备,除非有确凿证据表明关联方(债务单位)已撤销、破产、资不抵 债、现金流量严重不足等,并且不准备对应收款项进行重组或无其他收回方式的,则对预计无法收回的应 收关联方的款项也可以全额计提坏账准备。 【例题3】2004年7月1日,甲公司销售给乙公司货物一批,取得含税收入1000000(其中价款854700.85 元,增值税145299.15元),货款尚未收到:甲公司在年末按应收债权5%计提坏账准备。2004年8月1日, 公司以应收债权作质押,取得借款100000元,期限半年,年利率6%,利息到期支付。以下说法中正确的有 A.短期借款本金1000000元 B.计入财务费用金额25000元 C.计提坏账准备金额50000元 D.应收帐款报表金额为950000元 E.应收帐款报表金额为1000000元 【答案】ABCD。核算过程如下 (1)2004年7月1日,销售商品时: 借:应收账款100000 贷:主营业务收入854700.85 应交税金—一应交增值税(销项税额)145299.15 (2)2004年8月1日,取得借款 借:银行存款100000 贷:短期 1000000 (注:企业应设置备查簿,详细记录质押的应收债权的账面金额、质押期限及回款情况) (3)年末计提借款利息 借:财务费用25000 贷:预提费用(100万*6%/12*5)25000 年末计提坏账准备 借:管理费用50000 贷:坏账准备(100万*5%)50000
贷：应收账款 1170000 ③4 月 1 日，发生销售折让 借：主营业务收入 100000 应交税金——应交增值税（销项税额）17000 贷：其他应收款 117000 （2）附追索权的应收债权出售的会计处理 企业在出售应收债权的过程中如附有追索权，即在有关应收债权到期无法从债务人处收回时，银行有 权力向出售应收债权的企业追偿，或按照协议约定，企业有义务按照约定金额自银行等金融机构回购部分 应收债权，应收债权的坏账风险由售出应收债权的企业负担。在这种情况下，应按照上述以应收债权为质 押取得借款进行会计处理。 三、本章出题思路 【例题1】下列情形中，不违背《内部会计控制规范—货币资金(试行)》规定的“确保办理货币资金业 务的不相容岗位相互分离、制度和监督”原则的是( )。(2002年) A.由出纳人员兼任会计档案保管工作 B.由出纳人员保管签发支票所需全部印章 C.由出纳人员兼任收入总账和明细账的登记工作 D.由出纳人员兼任固定资产明细账及总账的登记工作 【答案】D 【解析】本题的考核点是内部会计控制。出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、 债权债务等账目的登记工作，单位不得由一人办理货币资金业务的全过程。因此出纳人员可以兼任固定资 产明细账及总账的登记工作 【例题 2】下列关于资产减值会计处理的表述中，错误的是（ ）。（2004 年） Ａ.与关联方发生的应收账款不应计提坏账准备 Ｂ.处置已计提减值准备的无形资产应同时结转已计提的减值准备 Ｃ.存在发生坏账可能性的应收票据应转入应收账款计提坏账准备 Ｄ.委托贷款本金的账面价值高于其可收回金额时应计提减值准备 【答案】A 【解析】本题的考核点是关联方坏账准备的计提。制度规定，企业与关联方之间发生的应收款项也应提取 坏账准备，但一般不能全额计提坏账准备，除非有确凿证据表明关联方(债务单位)已撤销、破产、资不抵 债、现金流量严重不足等，并且不准备对应收款项进行重组或无其他收回方式的，则对预计无法收回的应 收关联方的款项也可以全额计提坏账准备。 【例题3】 2004年7月1日，甲公司销售给乙公司货物一批，取得含税收入1000000元（其中价款854700.85 元，增值税145299.15元），货款尚未收到；甲公司在年末按应收债权5%计提坏账准备。2004年8月1日，甲 公司以应收债权作质押，取得借款1000000元，期限半年，年利率6%，利息到期支付。以下说法中正确的有 （ ）。 A．短期借款本金1000000元 B．计入财务费用金额25000元 C．计提坏账准备金额50000元 D．应收帐款报表金额为950000元 E．应收帐款报表金额为1000000元 【答案】A B C D。核算过程如下： （1）2004 年 7 月 1 日，销售商品时： 借：应收账款 1000000 贷：主营业务收入 854700.85 应交税金——应交增值税（销项税额）145299.15 （2）2004 年 8 月 1 日，取得借款 借：银行存款 1000000 贷：短期借款 1000000 （注：企业应设置备查簿，详细记录质押的应收债权的账面金额、质押期限及回款情况） （3）年末计提借款利息 借：财务费用 25000 贷：预提费用（100 万*6%/12*5）25000 年末计提坏账准备 借：管理费用 50000 贷：坏账准备（100 万*5%） 50000
【例题4】2004年1月1日,甲公司销售给乙公司货物一批,取得含税收入117万元(其中价款100万元,增值 税17万元),货款尚未收到:甲公司在年末按应收债权5%计提坏账准备。2004年2月1日,甲公司将应收债权 出售给银行。按照协议规定,预计的销售折让为11.7万元,出售价款为100万元,收款风险由银行承担。4 月1日,此笔销售发生的折让与预计金额相同。则出售债权产生的营业外支出是()万元 【答案】D。核算过程如下 (1)2004年1月1日,销售商品 应收账款1170000 贷:主营业务收入1000000 立交税金—一应交增值税(销项税额)170000 (2)2004年2月1日,出售债权 借:银行存款1000000 其他应付款117000 营业外支出 53000 贷:应收账款 l170000 (3)4月1日,发生销售折让 借:主营业务收入100000 应交税金—一应交增值税(销项税额)17000 贷:其他应付款 l17000 第三章存货 (郑庆华,北注协,2005。5。10) 本章复习提示 1.本章在考试中居于一般地位,题型主要是客观题,所占分值在5分左右。本章重点是存货的计价, 尤其是期末计价 2.本章复习方法是在熟练掌握存货的收、发和期末计价后,将存货增、减的核算与债务重组、非货币 性交易相结合:将存货跌价准备的核算与所得税、会计政策变更、重大差错更正、合并抵销分录的编制等 结合起来复习,做到融会贯通 二、本章重要考点 (一)存货按实际成本计价 1.取得存货,按实际成本入账 (1)购入存货:一般包括采购价格、进口关税和其他税金、运输费、装卸费、保险费以及其他可直接归属 于存货采购的费用。一般账务处理是 借:原材料 交税金一一应交增值税(进项税额) 贷:银行存款 应付账款 (2)投资者投入的存货,按投资各方确认的价值作为实际成本。一般账务处理是 借:原材料 应交税金—一应交增值税(进项税额) 贷:实收资本 (3)接受捐赠的存货,捐赠方提供了有关凭据,按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费,作为实际成 本:没有凭据时,按同类市场价作为实际成本。一般账务处理是 借:原材料 应交税金—一应交增值税(进项税额)(取得增值税发票时) 贷:待转资产价值 年末时 借:待转资产价值 贷:资本公积—一接受捐赠非现金资产准备 应交税金一一应交所得税 [例]2004年12月30日,接受原材料捐赠,市价(不含税)为100万元,接到的增值税专用发票注明的税 为17万元,企业所得税率为33%。则 借:原材料100 应交税金一一应交增值税(进项税额)17 贷:待转资产价值—一接受捐赠非货币性资产价值117
【例题4】2004年1月1日，甲公司销售给乙公司货物一批，取得含税收入117万元（其中价款100万元，增值 税17万元），货款尚未收到；甲公司在年末按应收债权5%计提坏账准备。2004年2月1日，甲公司将应收债权 出售给银行。按照协议规定，预计的销售折让为11.7万元，出售价款为100万元，收款风险由银行承担。4 月1日，此笔销售发生的折让与预计金额相同。则出售债权产生的营业外支出是（ ）万元。 A．2 B． 4 C． 5 D． 5.3 【答案】D。核算过程如下： （1）2004 年 1 月 1 日，销售商品 借：应收账款 1170000 贷：主营业务收入 1000000 应交税金——应交增值税（销项税额）170000 （2）2004 年 2 月 1 日，出售债权 借：银行存款 1000000 其他应付款 117000 营业外支出 53000 贷：应收账款 1170000 （3）4 月 1 日，发生销售折让 借：主营业务收入 100000 应交税金——应交增值税（销项税额）17000 贷：其他应付款 117000 第三章 存 货 （郑庆华，北注协，2005。5。10） 一、本章复习提示 1．本章在考试中居于一般地位，题型主要是客观题，所占分值在5分左右。本章重点是存货的计价， 尤其是期末计价。 2．本章复习方法是在熟练掌握存货的收、发和期末计价后，将存货增、减的核算与债务重组、非货币 性交易相结合；将存货跌价准备的核算与所得税、会计政策变更、重大差错更正、合并抵销分录的编制等 结合起来复习，做到融会贯通。 二、本章重要考点 （一）存货按实际成本计价核算 1．取得存货，按实际成本入账 （1）购入存货：一般包括采购价格、进口关税和其他税金、运输费、装卸费、保险费以及其他可直接归属 于存货采购的费用。一般账务处理是： 借：原材料 应交税金——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款 应付账款 （2）投资者投入的存货，按投资各方确认的价值作为实际成本。一般账务处理是： 借：原材料 应交税金——应交增值税（进项税额） 贷：实收资本 （3）接受捐赠的存货，捐赠方提供了有关凭据，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为实际成 本；没有凭据时，按同类市场价作为实际成本。一般账务处理是： 借：原材料 应交税金——应交增值税（进项税额）（取得增值税发票时） 贷：待转资产价值 年末时 借：待转资产价值 贷：资本公积——接受捐赠非现金资产准备 应交税金——应交所得税 [例]2004 年 12 月 30 日，接受原材料捐赠，市价（不含税）为 100 万元，接到的增值税专用发票注明的税 额为 17 万元，企业所得税率为 33%。则： 借：原材料 100 应交税金——应交增值税（进项税额）17 贷：待转资产价值——接受捐赠非货币性资产价值 117
年末时 借:待转资产价值一一接受捐赠非货币性资产价值117 贷:资本公积一一接受捐赠非现金资产准备 应交税金一一应交所得税(117*33%) 38.61 (二)存货跌价准备的核算 1.计提存货跌价准备的概念。按规定,“会计期末,存货应当按照成本与可变现净值孰低计量”。“成本” 是指存货的历史成本:“可变现净值”是指在正常生产经营过程中,以存货的估计售价减去至完工估计将要 发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额 2.可变现净值的计算 (1)可变现净值的计算公式 ①用于出售的存货 可变现净值=存货的估计售价一估计的销售费用及相关税金 ②用于生产的材料等存货 可变现净值=存货的估计售价一至完工估计将要发生的成本一估计的销售费用及相关税金 (2)可变现净值中,估计售价的确定 ①为执行销售合同而持有的存货,应以商品的合同价格作为售价:没有销售合同的存货,按一般销售 价格作为计量基础 ②用于出售的材料,以市场价格作为可变现净值计量基础。 (3)材料跌价准备的特殊问题 ①对于用于生产而持有的材料,如果用其生产的产成品的可变现净值预计高于产成品成本,则该材料 应当按照材料成本计量。 ②如果材料价格的下降等原因表明产成品的可变现净值低于成本,则该材料应当按材料可变现净值计 (4)不同的存货,期末计提跌价准备举例 ①库存商品跌价准备的计提 [例1]2003年12月31日,A库存商品的账面成本为100万元,估计售价为80万元,估计的销售费用及相 关税金为2万元。则年末计提存货跌价准备如下: A商品可变现净值=A商品的估计售价一估计的销售费用及相关税金=80-2=78(万元) 应计提跌价准备22万元 借:管理费用22 ②用于出售的原材料跌价准备的计提 [例2]2003年12月31日,B原材料的账面成本为100万元,因产品结构调整,无法再使用B原材料,准 备将其出售,估计B材料的售价为110万元,估计的销售费用及相关税金为3万元。则年末计提存货跌价 准备如下 B材料可变现净值=B材料的估计售价一估计的销售费用及相关税金=110-3=107(万元) 材料的可变现净值高于材料成本,不应计提存货跌价准备。 ③用于生产的原材料,如果用原材料生产的产成品的可变现净值预计高于产成品的成本,则原材料应当按 照原材料成本计量 [例3]2003年12月31日,C原材料的账面成本为100万元,C原材料的估计售价为90万元:C原材料用 于生产甲商品,假设用C原材料100万元生产成甲商品的成本为140万元,甲商品的估计售价为160万元, 估计的甲商品销售费用及相关税金为8万元。则年末计提存货跌价准备如下 甲商品可变现净值=甲商品的估计售价一估计的销售费用及相关税金=160-8=152(万元) 甲商品的可变现净值132万元高于甲商品的成本10万元,C原材料按其本身的成本计量,不计提 ④用于生产的原材料,如果用原材料生产的产成品的可变现净值预计低于产成品的成本,则原材料应当按 照原材料的可变现净值计量 [例4]2003年12月31日,D原材料的账面成本为100万元,D原材料的估计售价为80万元:D原材料用 于生产乙商品,假设用D原材料100万元生产成乙商品的成本为140万元(即至完工估计将要发生的成本 为40万元),乙商品的估计售价仅为135万元,估计乙商品销售费用及相关税金为7万元。则年末计提存 货跌价准备如下 乙商品可变现净值=乙商品的估计售价一估计的乙商品销售费用及相关税金=135-7=128(万元) 因乙商品的可变现净值128万元低于乙商品的成本140万元,D原材料应当按照原材料的可变现净值 计量 D原材料可变现净值=乙商品的估计售价一将D原材料加工成乙商品估计将要发生的成本一估计的乙商品 销售费用及相关税金=135-40-7=88(万元) D原材料的成本为100万元,可变现净值为88万元,计提跌价准备12元
年末时： 借：待转资产价值——接受捐赠非货币性资产价值 117 贷：资本公积——接受捐赠非现金资产准备 78.39 应交税金——应交所得税（117*33%） 38.61 （二）存货跌价准备的核算 1．计提存货跌价准备的概念。按规定，“会计期末，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量”。“成本” 是指存货的历史成本；“可变现净值”是指在正常生产经营过程中，以存货的估计售价减去至完工估计将要 发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额。 2．可变现净值的计算 （1）可变现净值的计算公式 ①用于出售的存货 可变现净值=存货的估计售价—估计的销售费用及相关税金 ②用于生产的材料等存货 可变现净值=存货的估计售价—至完工估计将要发生的成本—估计的销售费用及相关税金 （2）可变现净值中，估计售价的确定 ①为执行销售合同而持有的存货，应以商品的合同价格作为售价；没有销售合同的存货，按一般销售 价格作为计量基础。 ②用于出售的材料，以市场价格作为可变现净值计量基础。 （3）材料跌价准备的特殊问题 ①对于用于生产而持有的材料，如果用其生产的产成品的可变现净值预计高于产成品成本，则该材料 应当按照材料成本计量。 ②如果材料价格的下降等原因表明产成品的可变现净值低于成本，则该材料应当按材料可变现净值计 量。 （4）不同的存货，期末计提跌价准备举例 ①库存商品跌价准备的计提 [例 1]2003 年 12 月 31 日，A 库存商品的账面成本为 100 万元，估计售价为 80 万元，估计的销售费用及相 关税金为 2 万元。则年末计提存货跌价准备如下： A 商品可变现净值=A 商品的估计售价— 估计的销售费用及相关税金=80-2=78（万元） 应计提跌价准备 22 万元： 借：管理费用 22 贷：存货跌价准备 22 ②用于出售的原材料跌价准备的计提 [例 2]2003 年 12 月 31 日，B 原材料的账面成本为 100 万元，因产品结构调整，无法再使用 B 原材料，准 备将其出售，估计 B 材料的售价为 110 万元，估计的销售费用及相关税金为 3 万元。则年末计提存货跌价 准备如下： B 材料可变现净值=B 材料的估计售价— 估计的销售费用及相关税金=110-3=107（万元） 因材料的可变现净值高于材料成本，不应计提存货跌价准备。 ③用于生产的原材料，如果用原材料生产的产成品的可变现净值预计高于产成品的成本，则原材料应当按 照原材料成本计量 [例 3]2003 年 12 月 31 日，C 原材料的账面成本为 100 万元，C 原材料的估计售价为 90 万元；C 原材料用 于生产甲商品，假设用 C 原材料 100 万元生产成甲商品的成本为 140 万元，甲商品的估计售价为 160 万元， 估计的甲商品销售费用及相关税金为 8 万元。则年末计提存货跌价准备如下： 甲商品可变现净值=甲商品的估计售价— 估计的销售费用及相关税金=160-8=152（万元） 因甲商品的可变现净值 152 万元高于甲商品的成本 140 万元，C 原材料按其本身的成本计量，不计提 存货跌价准备。 ④用于生产的原材料，如果用原材料生产的产成品的可变现净值预计低于产成品的成本，则原材料应当按 照原材料的可变现净值计量 [例 4]2003 年 12 月 31 日，D 原材料的账面成本为 100 万元，D 原材料的估计售价为 80 万元；D 原材料用 于生产乙商品，假设用 D 原材料 100 万元生产成乙商品的成本为 140 万元（即至完工估计将要发生的成本 为 40 万元），乙商品的估计售价仅为 135 万元，估计乙商品销售费用及相关税金为 7 万元。则年末计提存 货跌价准备如下： 乙商品可变现净值=乙商品的估计售价— 估计的乙商品销售费用及相关税金=135-7=128（万元） 因乙商品的可变现净值 128 万元低于乙商品的成本 140 万元，D 原材料应当按照原材料的可变现净值 计量： D 原材料可变现净值=乙商品的估计售价— 将 D 原材料加工成乙商品估计将要发生的成本— 估计的乙商品 销售费用及相关税金=135-40-7=88（万元） D 原材料的成本为 100 万元，可变现净值为 88 万元，计提跌价准备 12 元：