口财会月刊·全国优秀经济期刊 银行存款余额调节表揭秘 吴利红 (北京物资学院商学院北京101100) 【摘要】本文从银行存款余额调节表的编制出发,阐述了调节表的作用和存在的局限性,分析了银行存款业务可能存 在的各类会计错弊及未达账项形成的成因,指出最有可能存在重大会计错弊的未达账项类型 【关键词】银行存款余额调节表银行对账单未达账项 银行存款余额调节表的编制 节表并非能反映所有的银行存款错记、漏记。 实务中,大部分单位编制“补记式”银行存款余额调节表 (1)能直接查出的会计错弊。银行存款日记账与银行对账 (本文以此格式调节表为例,具体编制如下表所示 单的记录主体分别是单位及银行,但其记录对象是同一个:单 银行存款余额调节表(补记式 位的银行转账款项的收付。如果双方记账无误,同一票据或交 编制单位 易流水号的款项收付方向和金额在双方的记录应该是相同 金额 金额的。因此,在对账过程中,如果出现同一银行存款业务在日记 银行存款日记账余额 银行对账单余额 账和对账单中记录不一致的情况,说明单位与银行至少有一 加:银行已记收而单位 加:单位已记收而银行 方记账错误。一般说来,单位的银行存款日记账出现错误的几 未记收款项 未记收款项 率更大。会计人员可以由此翻阅存留在本单位的原始凭证,必 减:银行已记付而单位 老长项 记付而银行 要时可以借阅银行留存的支票,查明错误原因并作出相应处 未记付款项 调节后余额 节后余额 理。这种不一致能够在对账过程中发现。 (2)被隐藏的会计错弊。银行存款余额调节表中的未达账 这种调节表的编制原理是:银行存款日记账余额+银行项,既包括正常的由于凭证传递时间不一致造成的单位与银 已记收而单位未记收款项-银行已记付而单位未记付款项=行一方已入账而另一方尚未入账的款项,也包括单位虚构的 银行对账单余额+单位已记收而银行未记收款项-单位已记银行存款业务未达账项,还包括单位隐藏不记的银行存款业 付而银行未记付款项 务。因此,调节表编制的完成是单位银行存款对账工作的开 二、调节表功能存在的局限性 始,对未达账项进行审查,查明其真实性和合法性才是真正的 1.“调节后余额”并非银行存款余额。由于未达账项的存银行存款对账工作。 在,无论是银行存款日记账余额,还是银行对账单余额,都不 三、未达账项里的秘密 是准确的单位银行存款可用余额。通过编制“补记式”银行存 调节表只是完成了查找未达账项的任务,而相当一部分 款余额调节表,将对方己入账而己方未入账账项补充调整己银行存款业务的会计错弊会在未达账项中有所体现 方余额,使得银行存款余额调节表上的记录比单纯的日记账 1.单位已记收款而银行未记收款的账项。 或对账单的记录更为完整,调整出来的余额确实更加接近单(1)收到的付款方票据不能兑现。如果付款方用以支付的 位真实银行存款可用余额 票据(如支票等)由于各种原因不能兑现(如过期、填写不规 但需注意的是,调节表中的未达账项仅包括单位(日记范、对方账户余额不足等),而单位已向付款方开出收据或发 账与银行(对账单)中一方已入账而另一方尚未入账的款项,票并据以入账,即形成单位已收而银行未收的未达账项。这种 并不包括单位与银行双方均未入账的款项。如单位开出的限情况下,应及时与对方协商,要求付款方以其他方式支付该款 额支票,因其支付金额未确定,本单位未将之记入日记账,而项。本文称此类为A1类未达账项 收款人也未到银行办理相关手续,则在对账单中也不会有记 2)会计人员工作疏忽,转账收款账号错误。有时,由于会 录,它们日后会减少单位银行存款的可用余额。因此,准确的计人员的疏忽,可能会出现单位应收款项被转至错误账号而 银行存款可用余额,应为调节表中“调整后余额”加减单位与导致其他单位收取该款项的情况。这时应及时与被误转账户 银行均未入账的款项数额(假设不存在会计记账错弊)。 开户单位协商,追回该款项。造成单位损失的,应追究相关人 2.调节表掩盖了许多会计错弊。银行存款余额调节表最员的责任。本文称此类为A2类未达账项。 基本的功能是检查单位银行存款账项记录是否正确。但是,调 (3)会计人员贪污挪用公款。比较常见的一种手法是,会 口.54·2012.5中旬
□财会月刊·全国优秀经济期刊 □· ·2012．5 中旬 一、银行存款余额调节表的编制 实务中，大部分单位编制“补记式”银行存款余额调节表 （本文以此格式调节表为例），具体编制如下表所示： 这种调节表的编制原理是：银行存款日记账余额＋银行 已记收而单位未记收款项－银行已记付而单位未记付款项= 银行对账单余额＋单位已记收而银行未记收款项－单位已记 付而银行未记付款项。 二、调节表功能存在的局限性 1.“调节后余额”并非银行存款余额。由于未达账项的存 在，无论是银行存款日记账余额，还是银行对账单余额，都不 是准确的单位银行存款可用余额。通过编制“补记式”银行存 款余额调节表，将对方已入账而己方未入账账项补充调整己 方余额，使得银行存款余额调节表上的记录比单纯的日记账 或对账单的记录更为完整，调整出来的余额确实更加接近单 位真实银行存款可用余额。 但需注意的是，调节表中的未达账项仅包括单位（日记 账）与银行（对账单）中一方已入账而另一方尚未入账的款项， 并不包括单位与银行双方均未入账的款项。如单位开出的限 额支票，因其支付金额未确定，本单位未将之记入日记账，而 收款人也未到银行办理相关手续，则在对账单中也不会有记 录，它们日后会减少单位银行存款的可用余额。因此，准确的 银行存款可用余额，应为调节表中“调整后余额”加减单位与 银行均未入账的款项数额（假设不存在会计记账错弊）。 2. 调节表掩盖了许多会计错弊。银行存款余额调节表最 基本的功能是检查单位银行存款账项记录是否正确。但是，调 节表并非能反映所有的银行存款错记、漏记。 （1）能直接查出的会计错弊。银行存款日记账与银行对账 单的记录主体分别是单位及银行，但其记录对象是同一个：单 位的银行转账款项的收付。如果双方记账无误，同一票据或交 易流水号的款项收付方向和金额在双方的记录应该是相同 的。因此，在对账过程中，如果出现同一银行存款业务在日记 账和对账单中记录不一致的情况，说明单位与银行至少有一 方记账错误。一般说来，单位的银行存款日记账出现错误的几 率更大。会计人员可以由此翻阅存留在本单位的原始凭证，必 要时可以借阅银行留存的支票，查明错误原因并作出相应处 理。这种不一致能够在对账过程中发现。 （2）被隐藏的会计错弊。银行存款余额调节表中的未达账 项，既包括正常的由于凭证传递时间不一致造成的单位与银 行一方已入账而另一方尚未入账的款项，也包括单位虚构的 银行存款业务未达账项，还包括单位隐藏不记的银行存款业 务。因此，调节表编制的完成是单位银行存款对账工作的开 始，对未达账项进行审查，查明其真实性和合法性才是真正的 银行存款对账工作。 三、未达账项里的秘密 调节表只是完成了查找未达账项的任务，而相当一部分 银行存款业务的会计错弊会在未达账项中有所体现。 1. 单位已记收款而银行未记收款的账项。 （1）收到的付款方票据不能兑现。如果付款方用以支付的 票据（如支票等）由于各种原因不能兑现（如过期、填写不规 范、对方账户余额不足等），而单位已向付款方开出收据或发 票并据以入账，即形成单位已收而银行未收的未达账项。这种 情况下，应及时与对方协商，要求付款方以其他方式支付该款 项。本文称此类为 A1 类未达账项。 （2）会计人员工作疏忽，转账收款账号错误。有时，由于会 计人员的疏忽，可能会出现单位应收款项被转至错误账号而 导致其他单位收取该款项的情况。这时应及时与被误转账户 开户单位协商，追回该款项。造成单位损失的，应追究相关人 员的责任。本文称此类为 A2 类未达账项。 （3）会计人员贪污挪用公款。比较常见的一种手法是，会 银行存款余额调节表揭秘 吴利红 （北京物资学院商学院 北京 101100） 【摘要】 本文从银行存款余额调节表的编制出发，阐述了调节表的作用和存在的局限性，分析了银行存款业务可能存 在的各类会计错弊及未达账项形成的成因，指出最有可能存在重大会计错弊的未达账项类型。 【关键词】 银行存款余额调节表 银行对账单 未达账项 银行存款余额调节表（补记式） 编制单位： 年 月 日 项 目 银行存款日记账余额 加：银行已记收而单位 未记收款项 减：银行已记付而单位 未记付款项 调节后余额 项 目 银行对账单余额 加：单位已记收而银行 未记收款项 减：单位已记付而银行 未记付款项 调节后余额 金额 金额 54
全国中文核心期刊·财会月刊口 计人员(一般是出纳)另开银行账户,将单位应收款项转至该货款,由于会计王某丢失了相应的支票存根与借款单,不能及 账户。例如李某在任北京市×区×局出纳期间,贪污挪用公款时督促张某报账。后来张某持购货发票报销,王某误以为是张 约190万元。通过虚构开户所需证明材料,李某在银行私自某自垫现金2600元,会计部门经审核同意支付了2600元 开立一个账户,为隐蔽起见,该账户名称仍为北京市×区×局,库存现金给张某,相当于单位为同一笔业务支付了两次。结 而事实上,该账户的所有资金往来均由李某本人而非×局控果,购买打印机的发票被作为单位支付库存现金的依据并入 制,付款方如约向李某指定的账户付款。从开户名称上,付款账,银行存款日记账上“没有”相应的支付凭证,没有记录:但 方难以发现其提供的账户并非真正的应收款账户。这样,出纳由于真正的支付是由0003#支票完成的,因而银行对账单上 通过私设账户,将公款化为私人所有。由于×局仍需向付款方标明0003#支票支付2600元,形成未达账项。此类账务可能 开具收据或发票并据以入账,故银行存款日记账上有此收款是会计人员疏忽所致,也可能是会计人员与经办人员串通作 记录:但ⅹ局基本存款账户上并未真正收到此笔款项,对账单弊。查明原因后,单位可以向采购人员追回库存现金,进行相 上没有任何记录,形成未达账项。单位发现此类未达账项时应应的会计处理。本文称此类为D2类未达账项 及时报案,申请冻结私设的账户以及时追回公款,并对违法人 3)会计人员贪污挪用公款。如果会计人员使用单位款项 员追究相应责任。本文称此类为A3类未达账项。 为个人购买物品等,而没有相应的原始凭证入账,也会出现银 2.单位已记付款而银行未记付款的账项。形成这种情况行已记付款而单位未记付款的未达账项。单位发现后,应对该 J原因多是单位将支付指令发出且已经据以记账(如开出支会计人员做出相应处理。本文称此类为D3类未达账项。 票),但收款方尚未到银行办理相应的手续,这是正常的未达 四、银行存款余额调节表审查的重点 账项。本类未达账项一般不存在会计人员贪污挪用公款的可 1.重要的未达账项。未达账项是否重要,应从金额和性 能,但有可能是单位为了偷逃税款而虚构成本费用。这种情况质两方面来判定:金额方面,不同企业有不同的标准:性质方 下,审计人员应该要求单位按照规定进行相应的更正。本文称面,应根据审查人员与审查目的不同加以区分: 此类为B类未达账项。 (1)会计人员自查的重点。有一些会计错弊是由于会计人 3.银行已记收款而单位未记收款的账项 员的疏忽大意而并非主观故意造成的。就银行存款余额调节 (1)会计人员漏将收款凭证入账或遗失收款凭证。会计人表而言,会计人员通过自查能及时发现错误并加以纠正,减少 员收到银行存款,应开出相应的发票或收据交付付款方,有时了单位损失的同时也减少个人的损失和责任。其查找重点应 会计人员忘记将记账联入账,即造成未达账项。因此,会计人集中在前述A1、A2、C1、D1、D2类未达账项上。 员在发现此类未达账项时,应先查找有无未入账的收款凭证。 (2)审计的重点。就银行存款余额调节表而言,审计审查 如果会计人员将此凭证不慎遗失,应该将情况上报,核实后经的目的主要有:①会计人员个人的贪污舞弊。会计人员贪污挪 财务负责人批准后填制相应说明,代替原始凭证并据以补充用公款,可能从单位账户直接支付个人用途的款项,也可能截 记账。本文称此类为C1类未达账项。 留应收款据为己有。前者可能表现为“银行已记付款而单位未 (2)单位故意隐瞒(或推迟)收款入账。收据或发票一旦开记付款的账项”,后者可能表现为“单位已记收款而银行未记 出,单位就必须确认相应的收入,由此发生纳税义务。而为了收款的账项”。审计过程中,其查找重点应集中在前述A3、 偷逃税款,单位可能授意会计人员隐瞒(或推迟)收款入λ账,形D2、D3类未达账项上。②单位授意的违法行为。单位偷漏税, 成了银行己记收款而单位未记收款的账项。这种情况下,审计通常需要隐瞒收入或虚构成本费用以虚降利润。前者可能表 人员应该要求收款单位整改开出收款凭证,据以入账。本文称现为“银行已记收款而单位未记收款的账项”,后者可能表现 此类为C2类未达账项。 为“单位已记付款而银行未记付款的账项”。审计过程中,其查 C类未达账项也不存在会计人员贪污挪用公款的可能。找重点应集中在前述B、C2类未达账项上 4.银行已记付款而单位未记付款的账项。 2.长期未达账项。正常情况下,本月的未达账项在下月 (1)会计人员丢失付款凭证。单位支付款项后,收款方会应成为已达账项,尤其在电算化条件下更应如此。如果在银行 签发相应的发票或收据,单位据以付款入账,若会计人员不慎存款余额调节表上发现有跨月的未达账项(即连续2个月的 遗失付款凭证,也形成未达账项。上级如果査明情况属实,经调节表上都出现的同一笔未达账项,有足够的理由怀疑其中 单位领导和财务负责人批准,可按相关程序以有关资料和证隐藏了重大会计错弊。查找方法是从已达方入手,通过审查该 明材料代替原始凭证入账。本文称此类为D1类未达账项。据以入账的原始凭证,追查该会计事项的真实性与合法性 (2)会计人员重复支付某笔款项。有时,会计人员可能会 【注】本文受北京物资学院“科研基地——一全球化视角 重复支付某笔款项。例如,单位需要购买一台打印机,采购人的财会理论与实践创新研究”项目资助 员张某向会计部门签发借款单以借出0003#支票,支票上注 主要参考文献 明限额支付3000元,张某在相应的支票根上签字以明确自 1.张君君浅谈编制银行存款余额调节表的责任分工现 己的责任。由于金额未定,经办的会计人员王某并未将此支票代经济信息,2011;2 存根与借款单入账,而是单独另存他处,但不久王某丢失该支 李敏浅谈银行存款余额调节表中的未达账项问题.河 票存根与借款单。若张某购买打印机,用0003#支付2600元南财政税务高等专科学校学报,2009;2 2012.5中旬·55口
全国中文核心期刊·财会月刊□ 2012．5 中旬· ·□ 计人员（一般是出纳）另开银行账户，将单位应收款项转至该 账户。例如李某在任北京市×区×局出纳期间，贪污挪用公款 约 190 万元。通过虚构开户所需证明材料，李某在银行私自 开立一个账户，为隐蔽起见，该账户名称仍为北京市×区×局， 而事实上，该账户的所有资金往来均由李某本人而非×局控 制，付款方如约向李某指定的账户付款。从开户名称上，付款 方难以发现其提供的账户并非真正的应收款账户。这样，出纳 通过私设账户，将公款化为私人所有。由于×局仍需向付款方 开具收据或发票并据以入账，故银行存款日记账上有此收款 记录；但×局基本存款账户上并未真正收到此笔款项，对账单 上没有任何记录，形成未达账项。单位发现此类未达账项时应 及时报案，申请冻结私设的账户以及时追回公款，并对违法人 员追究相应责任。本文称此类为 A3 类未达账项。 2. 单位已记付款而银行未记付款的账项。形成这种情况 的原因多是单位将支付指令发出且已经据以记账（如开出支 票），但收款方尚未到银行办理相应的手续，这是正常的未达 账项。本类未达账项一般不存在会计人员贪污挪用公款的可 能，但有可能是单位为了偷逃税款而虚构成本费用。这种情况 下，审计人员应该要求单位按照规定进行相应的更正。本文称 此类为 B 类未达账项。 3. 银行已记收款而单位未记收款的账项。 （1）会计人员漏将收款凭证入账或遗失收款凭证。会计人 员收到银行存款，应开出相应的发票或收据交付付款方，有时 会计人员忘记将记账联入账，即造成未达账项。因此，会计人 员在发现此类未达账项时，应先查找有无未入账的收款凭证。 如果会计人员将此凭证不慎遗失，应该将情况上报，核实后经 财务负责人批准后填制相应说明，代替原始凭证并据以补充 记账。本文称此类为 C1 类未达账项。 （2）单位故意隐瞒（或推迟）收款入账。收据或发票一旦开 出，单位就必须确认相应的收入，由此发生纳税义务。而为了 偷逃税款，单位可能授意会计人员隐瞒（或推迟）收款入账，形 成了银行已记收款而单位未记收款的账项。这种情况下，审计 人员应该要求收款单位整改开出收款凭证，据以入账。本文称 此类为 C2 类未达账项。 C 类未达账项也不存在会计人员贪污挪用公款的可能。 4. 银行已记付款而单位未记付款的账项。 （1）会计人员丢失付款凭证。单位支付款项后，收款方会 签发相应的发票或收据，单位据以付款入账，若会计人员不慎 遗失付款凭证，也形成未达账项。上级如果查明情况属实，经 单位领导和财务负责人批准，可按相关程序以有关资料和证 明材料代替原始凭证入账。本文称此类为 D1 类未达账项。 （2）会计人员重复支付某笔款项。有时，会计人员可能会 重复支付某笔款项。例如，单位需要购买一台打印机，采购人 员张某向会计部门签发借款单以借出 0003＃ 支票，支票上注 明限额支付 3 000 元，张某在相应的支票根上签字以明确自 己的责任。由于金额未定，经办的会计人员王某并未将此支票 存根与借款单入账，而是单独另存他处，但不久王某丢失该支 票存根与借款单。若张某购买打印机，用 0003＃ 支付 2 600 元 货款，由于会计王某丢失了相应的支票存根与借款单，不能及 时督促张某报账。后来张某持购货发票报销，王某误以为是张 某自垫现金 2 600 元，会计部门经审核同意支付了 2 600 元 库存现金给张某，相当于单位为同一笔业务支付了两次。结 果，购买打印机的发票被作为单位支付库存现金的依据并入 账，银行存款日记账上“没有”相应的支付凭证，没有记录；但 由于真正的支付是由 0003＃ 支票完成的，因而银行对账单上 标明 0003＃ 支票支付 2 600 元，形成未达账项。此类账务可能 是会计人员疏忽所致，也可能是会计人员与经办人员串通作 弊。查明原因后，单位可以向采购人员追回库存现金，进行相 应的会计处理。本文称此类为 D2 类未达账项。 （3）会计人员贪污挪用公款。如果会计人员使用单位款项 为个人购买物品等，而没有相应的原始凭证入账，也会出现银 行已记付款而单位未记付款的未达账项。单位发现后，应对该 会计人员做出相应处理。本文称此类为 D3 类未达账项。 四、银行存款余额调节表审查的重点 1. 重要的未达账项。未达账项是否重要，应从金额和性 质两方面来判定：金额方面，不同企业有不同的标准；性质方 面，应根据审查人员与审查目的不同加以区分： （1）会计人员自查的重点。有一些会计错弊是由于会计人 员的疏忽大意而并非主观故意造成的。就银行存款余额调节 表而言，会计人员通过自查能及时发现错误并加以纠正，减少 了单位损失的同时也减少个人的损失和责任。其查找重点应 集中在前述 A1、A2、C1、D1、D2 类未达账项上。 （2）审计的重点。就银行存款余额调节表而言，审计审查 的目的主要有：①会计人员个人的贪污舞弊。会计人员贪污挪 用公款，可能从单位账户直接支付个人用途的款项，也可能截 留应收款据为己有。前者可能表现为“银行已记付款而单位未 记付款的账项”，后者可能表现为“单位已记收款而银行未记 收款的账项”。审计过程中，其查找重点应集中在前述 A3、 D2、D3 类未达账项上。②单位授意的违法行为。单位偷漏税， 通常需要隐瞒收入或虚构成本费用以虚降利润。前者可能表 现为“银行已记收款而单位未记收款的账项”，后者可能表现 为“单位已记付款而银行未记付款的账项”。审计过程中，其查 找重点应集中在前述 B、C2 类未达账项上。 2. 长期未达账项。正常情况下，本月的未达账项在下月 应成为已达账项，尤其在电算化条件下更应如此。如果在银行 存款余额调节表上发现有跨月的未达账项 （即连续 2 个月的 调节表上都出现的同一笔未达账项），有足够的理由怀疑其中 隐藏了重大会计错弊。查找方法是从已达方入手，通过审查该 据以入账的原始凭证，追查该会计事项的真实性与合法性。 【注】 本文受北京物资学院“科 研 基 地——全 球 化 视 角 的财会理论与实践创新研究”项目资助。 主要参考文献 1. 张君君.浅谈编制银行存款余额调节表的责任分工.现 代经济信息，2011；2 2. 李敏.浅谈银行存款余额调节表中的未达账项问题.河 南财政税务高等专科学校学报，2009；2 55