深圳市注册会计师协会2005年注册会计师考试税法辅导 主讲:高海军 第十四章企业所得税法 本章作为所得税的主要税种,也是注册会计师执业活动中涉及最多的税种,因而也是税法考 试中重点税种之一,考生应对本章内容全面掌握。历年考试各种题型都曾出现,特别是作为 综合题型,常与流转税和税收征管法相联系,跨章节出题。本章一般分值为15分左右,题量 在4-5题。 历年分值分布 年份单项选择题「多项选择题「判断题计算题综合题合计 1分 2分 2003年1分 3分 分 8分 15.5分 2004年2分 1分 2分5分8.5分18.5分 本章变化内容(20处): l、纳税人吸纳安置下岗失业人员再就业取得补贴的纳税规定;P251 2、电信企业采取销售折扣折让方式销售、收取的预收性质的价款、到期失效的有价通信卡沉 淀金额有关纳税问题的规定;P251-252 3、电信企业经批准发行企业债券支付的利息纳税问题的规定;P258 4、东北地区(辽宁省、吉林省和黑龙江)自2004年7月1日起,企业的计税工资税前扣除标准 提高到每月人均1200元;P259 5、主管税务机关应对纳税人申报扣除的工效挂钩工资加强审核检查的规定;P260 6、电信企业提取的职工教育经费按照计税工资总额25%的标准在企业所得税前扣除;P261 7、关于企业计提的各类保险基金和统筹基金的规定(变化内容)P64 8、纳税人购入税控收款机购置费用的扣除规定;P267 9、对纳税人自主申报扣除的技术开发费的加计扣除数,主管税务机关应加强管理;P268 10、电信企业实际发生的广告费和业务宜传费支出,可按主营业务收入的85%在企业所得税前 合并计算扣除;P269 11、主管税务机关应着重对企业广告费税前扣除加强管理;P69 12、国有企业办中小学有关教师待遇的所得政策的规定;P271 13、关于亏损弥补的管理;P274 14、东北地区工业企业的固定资产折旧可在现行折旧年限的基础上缩短40%P277 15、电信企业调整固定资产价值补提以前年度少提的折旧,不允许在补提年度扣除;P278 16、东北地区工业企业受让或投资的无形资产,可在现行规定摊销年限的基础上,按不高于40% 的比例缩短摊销年限。P278 17、纳税人成本的计价方法及管理;P279 18、关于股权买卖收益的确定;P281 19、主管税务机关应对享受减免税优惠的高新技术企业加强管理;P291 20、对新办企业减免税年度的确定。P292 本章主要内容有 纳税义务人及征税对象 税率 应纳税所得额的计算
1 深圳市注册会计师协会2005年注册会计师考试税法辅导 主讲：高海军 第十四章 企业所得税法 • 本章作为所得税的主要税种，也是注册会计师执业活动中涉及最多的税种，因而也是税法考 试中重点税种之一，考生应对本章内容全面掌握。历年考试各种题型都曾出现，特别是作为 综合题型，常与流转税和税收征管法相联系，跨章节出题。本章一般分值为15分左右，题量 在4－5题。 历年分值分布 年份 单项选择题 多项选择题 判断题 计算题 综合题 合计 2002年 3分 1分 2分 12分 18分 2003年 1分 3分 3分 8分 15.5分 2004年 2分 1分 2分 5分 8.5分 18.5分 本章变化内容（20处）： 1、纳税人吸纳安置下岗失业人员再就业取得补贴的纳税规定；P251 2、电信企业采取销售折扣折让方式销售、收取的预收性质的价款、到期失效的有价通信卡沉 淀金额有关纳税问题的规定；P251-252 3、电信企业经批准发行企业债券支付的利息纳税问题的规定；P258 4、东北地区（辽宁省、吉林省和黑龙江）自2004年7月1日起，企业的计税工资税前扣除标准 提高到每月人均1200元；P259 5、主管税务机关应对纳税人申报扣除的工效挂钩工资加强审核检查的规定；P260 6、电信企业提取的职工教育经费按照计税工资总额2.5%的标准在企业所得税前扣除；P261 7、关于企业计提的各类保险基金和统筹基金的规定（变化内容）P264 8、纳税人购入税控收款机购置费用的扣除规定；P267 9、对纳税人自主申报扣除的技术开发费的加计扣除数，主管税务机关应加强管理；P268 10、电信企业实际发生的广告费和业务宣传费支出，可按主营业务收入的8.5%在企业所得税前 合并计算扣除；P269 11、主管税务机关应着重对企业广告费税前扣除加强管理；P269 12、国有企业办中小学有关教师待遇的所得政策的规定；P271 13、关于亏损弥补的管理；P274 14、东北地区工业企业的固定资产折旧可在现行折旧年限的基础上缩短40％.P277 15、电信企业调整固定资产价值补提以前年度少提的折旧，不允许在补提年度扣除；P278 16、东北地区工业企业受让或投资的无形资产，可在现行规定摊销年限的基础上，按不高于40% 的比例缩短摊销年限。P278 17、纳税人成本的计价方法及管理；P279 18、关于股权买卖收益的确定；P281 19、主管税务机关应对享受减免税优惠的高新技术企业加强管理；P291 20、对新办企业减免税年度的确定。P292 本章主要内容有 • 一．纳税义务人及征税对象 • 二．税率 • 三．应纳税所得额的计算
四.资产的税务处理 五,股权投资与合并分立的税务处理 六.应纳税额的计算 七.税收优惠 八.税额扣除 九.征收管理和纳税申报 本章重点与难点 本章在所得税类中重点、难点最多,考生需在真正理解的基础上进行掌握 本章重点内容是:纳税人、税率、应税所得额确定、资产的税务处理、股权投资与合并 分立的税务处理、税收优惠、税额扣除等 本章难点问题有 ①计税收入有哪些? ②准予扣除项目金额如何确定? ③应纳税所得额的调整? ④亏损如何弥补? ⑤境外及境内联营企业分回利润已纳税款怎样扣除等 第一节纳税义务人及征税对象 、纳税义务人 在我国境内实行独立经济核算的企业或组织为企业所得税的纳税义务人。对纳税义务人的正 确理解要注意以下几点 (1)纳税义务人为内资各类企业或组织,不包括三资企业和外国企业 (2)纳税义务人不仅包括企业,还包括有生产经营所得和其他所得的其他组织(这是指经国 家有关部门批准,依法注册、登记的事业单位、社会团体等组织) 二、征税对象 (1)征税对象的确定原则:合法所得;纯收益;实物或货币所得 中国企业来源于境内、境外的所得(境外已纳税款可抵扣) (2)征税对象的具体内容 《企业所得税暂行条例》规定,中国境内的企业除外商投资企业和外国企业外,应就其 生产经营所得和其他所得缴纳企业所得税 第二节税率 企业所得税实行单一比例税率,其法定税率为33%考虑到一些盈利水平较低企业的税收 负担,企业所得税还规定了两档照顾性税率,它们是18%、27%因而现行企业所得税有三 个适用税率,企业在计算所得税税额时选择哪个税率,要看其当年应税所得额是多少,而不 看其经营规模是大是小。具体规定如下 1、基本税率:33% 两档照顾性税率
2 • 四．资产的税务处理 • 五．股权投资与合并分立的税务处理 • 六．应纳税额的计算 • 七．税收优惠 • 八．税额扣除 • 九．征收管理和纳税申报 本章重点与难点 • 本章在所得税类中重点、难点最多，考生需在真正理解的基础上进行掌握。 • 本章重点内容是：纳税人、税率、应税所得额确定、资产的税务处理、股权投资与合并 分立的税务处理、税收优惠、税额扣除等。 • 本章难点问题有 • ①计税收入有哪些？ • ②准予扣除项目金额如何确定？ • ③应纳税所得额的调整？ • ④亏损如何弥补？ • ⑤境外及境内联营企业分回利润已纳税款怎样扣除等。 第一节 纳税义务人及征税对象 • 一、纳税义务人 • 在我国境内实行独立经济核算的企业或组织为企业所得税的纳税义务人。对纳税义务人的正 确理解要注意以下几点： （1）纳税义务人为内资各类企业或组织，不包括三资企业和外国企业。 （2）纳税义务人不仅包括企业，还包括有生产经营所得和其他所得的其他组织（这是指经国 家有关部门批准，依法注册、登记的事业单位、社会团体等组织）。 二、征税对象 （1）征税对象的确定原则：合法所得；纯收益；实物或货币所得； 中国企业来源于境内、境外的所得（境外已纳税款可抵扣） （2）征税对象的具体内容 《企业所得税暂行条例》规定，中国境内的企业除外商投资企业和外国企业外，应就其 生产经营所得和其他所得缴纳企业所得税。 第二节 税率 • 企业所得税实行单一比例税率，其法定税率为33 ％。考虑到一些盈利水平较低企业的税收 负担，企业所得税还规定了两档照顾性税率，它们是18％、27％，因而现行企业所得税有三 个适用税率，企业在计算所得税税额时选择哪个税率，要看其当年应税所得额是多少，而不 看其经营规模是大是小。具体规定如下： • 1、基本税率：33% • 2、两档照顾性税率
(1)年应纳税所得额≤3(含3万元):18% (2)3万元<年应纳税所得额≤10万元:27% 如果企业上一年度发生亏损,可用当年应税所得予以弥补(以前年度亏损应在补亏期内),按 补亏后的应税所得额选择适用税率。P248 举例说明如下 例:某企业2001年度发生亏损5万元,2002年度盈利8万元,该企业2002年度应纳企业所得税 为 解:(1)应纳税所得额8-5=3(万元 (2)因为应纳税所得额为3万元,所以适用18%的所得税税率。 (3)应纳税所得额=3×18%=0.54(万元) 第三节应纳税所得额的计算 应纳税所得额:是指纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除的金额后的余额 ·应纳税所得额=收入总额准予扣除项目金额 、收入总额 收入总额是指企业在纳税年度内取得的各项收入合计,包括来源于中国境内、境外的生产经 营收入和其他收入。(P249-256) 收入总额的确定共有32个项目(包括基本规定和特殊规定),比2003年新增8个项目,考 生应弄清每一个收入项目的具体内容。特别要注意房地产开发企业相关收入的确定。 收入确定的基本规定 (1)生产、经营收入 (2)财产转让收入; (3)利息收入; (4)租赁收入(注意特殊规定); (5)特许权使用费收入; (6)股息收入; (7)其它收入。这是指上述收入以外的一切收入,包括固定资产盘盈收入、罚款收入、因债 权人缘故确实无法支付的应付款项、物资及现金溢余收入。教育费附加返还款、包装物押金 收入、债务重组收益等。这部分收入是企业记账时最易忽略、不进行处理的,考生对此要特 别关注。 2、收入确定的特殊规定 (1)减免或返还流转税的税务处理 企业减税或退还的流转税(含即征即退、先征后退),一般情况下都应并入企业利润,照章 征收企业所得税。对直接减免和即征即退的,应并入企业当年利润计征所得税;对先征税后 返还和先征后退的,应并入企业实际收到退税或退还税款年度的企业利润计征所得税。 ●出口退回的增值税不缴纳企业所得税;出口退回的消费税,冲减“主营业务税金及附加”,即 应计入企业应税所得征收企业所得税P249 (2)资产评估增值的税务处理 根据资产评估增值的起因不同,税务处理方法有如下具体规定: ·①清产核资中的资产评估增值 纳税人按国务院统一规定进行清产核资,发生的固定资产评估增值不计入应税所得额
3 （1）年应纳税所得额≤3（含3万元）：18% （2） 3万元年应纳税所得额≤10万元：27% 如果企业上一年度发生亏损，可用当年应税所得予以弥补（以前年度亏损应在补亏期内），按 补亏后的应税所得额选择适用税率。P248 举例说明如下： • 例：某企业2001年度发生亏损5万元，2002年度盈利8万元，该企业2002年度应纳企业所得税 为： • 解：（1）应纳税所得额=8-5=3（万元） • （2）因为应纳税所得额为3万元，所以适用18%的所得税税率。 • （3）应纳税所得额=318%=0.54(万元) 第三节 应纳税所得额的计算 • 应纳税所得额：是指纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除的金额后的余额。 • 应纳税所得额=收入总额--准予扣除项目金额 • 一、收入总额 • 收入总额是指企业在纳税年度内取得的各项收入合计，包括来源于中国境内、境外的生产经 营收入和其他收入。（P249-256） • 收入总额的确定共有32个项目（包括基本规定和特殊规定），比2003年新增8个项目，考 生应弄清每一个收入项目的具体内容。特别要注意房地产开发企业相关收入的确定。 1、收入确定的基本规定 （1）生产、经营收入； （2）财产转让收入； （3）利息收入； （4）租赁收入（注意特殊规定）； （5）特许权使用费收入； （6）股息收入； （7）其它收入。这是指上述收入以外的一切收入，包括固定资产盘盈收入、罚款收入、因债 权人缘故确实无法支付的应付款项、物资及现金溢余收入。教育费附加返还款、包装物押金 收入、债务重组收益等。这部分收入是企业记账时最易忽略、不进行处理的，考生对此要特 别关注。 2、收入确定的特殊规定 • （1）减免或返还流转税的税务处理 • 企业减税或退还的流转税（含即征即退、先征后退），一般情况下都应并入企业利润，照章 征收企业所得税。对直接减免和即征即退的，应并入企业当年利润计征所得税；对先征税后 返还和先征后退的，应并入企业实际收到退税或退还税款年度的企业利润计征所得税。 • 出口退回的增值税不缴纳企业所得税；出口退回的消费税，冲减“主营业务税金及附加”，即 应计入企业应税所得征收企业所得税P249 （2）资产评估增值的税务处理 • 根据资产评估增值的起因不同，税务处理方法有如下具体规定： • ①清产核资中的资产评估增值 • 纳税人按国务院统一规定进行清产核资，发生的固定资产评估增值不计入应税所得额
②产权转让中净损益 纳税人在产权转让中发生的产权转让净收益或净损失,需计入应税所得额,依法缴纳企 业所得税; 国有资产产权转让净收益上交财政的,不计入应税所得。 ⑧股份制改造中资产评估增值 纳税人进行股份制改造发生的资产评估增值,经过调整相应账户。可以计提折旧,但在 计算应纳税所得额时不得扣除。资产范围既包括企业固定资产,也包括流动资产等 按评估价值调整了有关资产账面价值并据此计提折旧或摊销的,对已调整相关资产账面 增值部分,在计税时不得从应税所得中扣除。调整方法:据实逐年调整;综合调整 (3)接受捐赠实物资产 纳税人接受捐赠的资产(包括现金和非现金资产),应计入应纳税所得额;依法计算缴 纳企业所得税 企业取得的捐赠收入数额较大的,可在5年内分期计入应税所得 (4)销售货物给购货方的折扣销售,如果在同一张发票上注明,可以扣除;如果另开发票则不 得从销售额中扣除。P250 (5)逾期包装物押金收入(原则上1年,最长不超过3年)。P250 (6)纳税人吸纳安置下岗失业人员再就业的,按规定的范围、项目和标准取得的社会保险 补贴和岗位补贴收入,免征企业所得税。纳税人取得的小额担保贷款贴息、再就业培训补贴、 职业介绍补贴以及其他超出规定的范围、项目和标准的再就业补贴收入,应计入应纳税所得 额,按规定缴纳企业所得税。 (新增内容) (7)社会公益活动的非营利性基金会在金融机构的基金存款取得的利息收入,暂不作为企 业所得税应税收入,对购买有价证券取得的收入和其他收入,应征收企业所得税。 (8)金融机构代发行国债取得手续费收入应作为企业所得税应税收入 (9)烟草公司收到的财政部门返还的罚没收入,应征收企业所得税 (10)电信业,除纳入财政专户,实行收支两条线管理的不计征企业所得税,其余应征收企 业所得税 电信企业采取折扣折让方式,按冲减销售折扣折让后实际取得的净收入计算缴纳企业所得 电信企业预收价款应按照权责发生制原则确认销售营业收入的实现,据以计算缴纳企业所 得税。 对到期失效的有价通信卡沉淀金额,应于到期日次月全部结转确认收入,并计算缴纳企业 所得税。(以上三段为新增内容) ·(11)纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业商品、产品的,应作为收 入处理。P242 ·(12)纳税人在建工程试运行收人;P252 (13)纳税人取得国家财政性补贴和其他补贴收入 (14)取得非货币资产或权益的,参照当时市场价格计算或估定。 (15)可分期确定收入的情况:分期收款方式销售商品;建筑、安装、装配工程和提供劳务 持续时间超过1年;加工制造大型设备、船舶等持续时间超过1年
4 • ②产权转让中净损益 • 纳税人在产权转让中发生的产权转让净收益或净损失，需计入应税所得额，依法缴纳企 业所得税； • 国有资产产权转让净收益上交财政的，不计入应税所得。 • ③股份制改造中资产评估增值 • 纳税人进行股份制改造发生的资产评估增值，经过调整相应账户。可以计提折旧，但在 计算应纳税所得额时不得扣除。资产范围既包括企业固定资产，也包括流动资产等。 • 按评估价值调整了有关资产账面价值并据此计提折旧或摊销的，对已调整相关资产账面 增值部分，在计税时不得从应税所得中扣除。调整方法：据实逐年调整；综合调整。 • （3）接受捐赠实物资产 • 纳税人接受捐赠的资产（包括现金和非现金资产），应计入应纳税所得额；依法计算缴 纳企业所得税。 • 企业取得的捐赠收入数额较大的，可在5年内分期计入应税所得。 • （4）销售货物给购货方的折扣销售,如果在同一张发票上注明,可以扣除;如果另开发票则不 得从销售额中扣除。P250 • （5）逾期包装物押金收入（原则上1年，最长不超过3年）。P250 • （6）纳税人吸纳安置下岗失业人员再就业的，按规定的范围、项目和标准取得的社会保险 补贴和岗位补贴收入，免征企业所得税。纳税人取得的小额担保贷款贴息、再就业培训补贴、 职业介绍补贴以及其他超出规定的范围、项目和标准的再就业补贴收入，应计入应纳税所得 额，按规定缴纳企业所得税。 (新增内容） • （7）社会公益活动的非营利性基金会在金融机构的基金存款取得的利息收入，暂不作为企 业所得税应税收入，对购买有价证券取得的收入和其他收入，应征收企业所得税。 • （8）金融机构代发行国债取得手续费收入应作为企业所得税应税收入。 • （9）烟草公司收到的财政部门返还的罚没收入，应征收企业所得税。 • （10）电信业，除纳入财政专户，实行收支两条线管理的不计征企业所得税，其余应征收企 业所得税。 • 电信企业采取折扣折让方式，按冲减销售折扣折让后实际取得的净收入计算缴纳企业所得 税。 电信企业预收价款应按照权责发生制原则确认销售营业收入的实现，据以计算缴纳企业所 得税。 对到期失效的有价通信卡沉淀金额，应于到期日次月全部结转确认收入，并计算缴纳企业 所得税。 （以上三段为新增内容） • （11）纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业商品、产品的，应作为收 入处理。P242 • （12）纳税人在建工程试运行收人；P252 • （13）纳税人取得国家财政性补贴和其他补贴收入 • （14）取得非货币资产或权益的，参照当时市场价格计算或估定。 • （15）可分期确定收入的情况：分期收款方式销售商品；建筑、安装、装配工程和提供劳务 持续时间超过1年；加工制造大型设备、船舶等持续时间超过1年
(16)企业住房制度改革有关收入的确定:取消前;取消后。 (17)金融企业应收利息收入的确定。 90天内应收未收利息应计入应税所得,超过90天的应收未收利息不计入应税所得,待实际收 到时再计入当期应税所得 (18)新股申购冻结资金利息收入征收所得税的确定 申购成功投资者的冻结利息,作股票溢价计入资本公积; 申购无效投资者的冻结利息,应计入应税所得;若数额较大,可在5年内平均转入计税 若不能准确区分申购成功和申购无效,一律并入应税所得计税 (19)企业将自产、委托加工和外购的资产用于捐赠,应分解为按公允价值视同销售和捐赠两 项业务进行所得税处理。 (20)取得退货证明的销售退回可以冲减销售收入 (21)国债利息收入不计入应纳税所得额。 A、城市商业银行在一级市场认购的国库券利息收入,兔征企业所得税。 B、城市商业银行在二级市场买卖国库券所取得的收益,应当缴纳企业所得税 C、城市商业银行因办理国库券业务取得的的手续费收入,应当缴纳企业所得税。 3、房地产开发企业开发产品销售收入的确认(2004年新增内容) (1)开发产品销售收入的确认 A、一次收款的,实际收讫价款或取得索取价款的凭证确认收入; 分期收款销售的,为合同约定的收款日期确认收入 C、采用银行按揭的,首期款于实际收到时确认收入,余款在按揭贷款办理转帐之日 确认收入; D、委托销售的,收到代销清单时确认收入 E、开发产品出租后销售的,出租期间取得的价款按租金收入确认,出售时再按照销 售开发产品确认销售收入 F、以非货币资产分成取得收入的,应于实际分得开发产品时确认收入实现。 (2)开发产品预售收入的确认 预计营业利润额=预售开发产品收入×利润率(不低于15%) (3)开发产品视同销售收入的确认 A、按近期同类开发产品销售价格确认; B、税务机关核定 C、按成本利润率确定,成本利润率不得低于15 (4)代建工程和提供劳务收入的确认 不超过12个月的,按合同约定确认,超过12个月的,按完工百分比法确认。 准予扣除项目 1、准予扣除项目应遵循的原则:权责发生制;配比;相关性;确定性;合理性。 2、准予扣除项目的基本范围P256 是在计算应税所得额时准予从收入额中扣除的项目,是指纳税人每一纳税年度发生的与取 得应纳税收入有关的所有必要和正常的成本、费用、税金和损失 (1)成本:指生产经营成本; (2)费用:指三项期间费用
5 • （16）企业住房制度改革有关收入的确定：取消前；取消后。 • （17）金融企业应收利息收入的确定。 • 90天内应收未收利息应计入应税所得，超过90天的应收未收利息不计入应税所得，待实际收 到时再计入当期应税所得。 • （18）新股申购冻结资金利息收入征收所得税的确定： • 申购成功投资者的冻结利息，作股票溢价计入资本公积； • 申购无效投资者的冻结利息，应计入应税所得；若数额较大，可在5年内平均转入计税； • 若不能准确区分申购成功和申购无效，一律并入应税所得计税。 （19）企业将自产、委托加工和外购的资产用于捐赠，应分解为按公允价值视同销售和捐赠两 项业务进行所得税处理。 （20）取得退货证明的销售退回可以冲减销售收入。 （21）国债利息收入不计入应纳税所得额。 A、城市商业银行在一级市场认购的国库券利息收入，免征企业所得税。 B、城市商业银行在二级市场买卖国库券所取得的收益，应当缴纳企业所得税。 C、城市商业银行因办理国库券业务取得的的手续费收入，应当缴纳企业所得税。 3、房地产开发企业开发产品销售收入的确认（2004年新增内容） （1）开发产品销售收入的确认 A、一次收款的，实际收讫价款或取得索取价款的凭证确认收入； B、分期收款销售的，为合同约定的收款日期确认收入 C、采用银行按揭的，首期款于实际收到时确认收入，余款在按揭贷款办理转帐之日 确认收入； D、委托销售的，收到代销清单时确认收入。 E、开发产品出租后销售的，出租期间取得的价款按租金收入确认，出售时再按照销 售开发产品确认销售收入。 F、以非货币资产分成取得收入的，应于实际分得开发产品时确认收入实现。 （2）开发产品预售收入的确认 预计营业利润额＝预售开发产品收入×利润率（不低于15％） （3）开发产品视同销售收入的确认 A、按近期同类开发产品销售价格确认； B、税务机关核定； C、按成本利润率确定，成本利润率不得低于15％. （4）代建工程和提供劳务收入的确认 不超过12个月的，按合同约定确认，超过12个月的，按完工百分比法确认。 • 二、准予扣除项目 • 1、准予扣除项目应遵循的原则：权责发生制；配比；相关性；确定性；合理性。 • 2、准予扣除项目的基本范围P256 • 是在计算应税所得额时准予从收入额中扣除的项目，是指纳税人每一纳税年度发生的与取 得应纳税收入有关的所有必要和正常的成本、费用、税金和损失。 • （1）成本：指生产经营成本； • （2）费用：指三项期间费用；
(3)税金:指已缴纳的消费税、营业税、资源税、土地增值税、出口关税(变化)、城建 税五个价内税以及教育费附加(现行征收比例3%),简称六税一费。 (4)损失:指营业外支出、经营亏损和投资损失以及其他损失等。 注意两点:一是纳税年度内应计未计项目,不得转移以后年度补扣;二是会计处理与税法规 定不一致的以税法为准。 3、部分扣除项目的具体范围和标准 这是按税法和会计制度都允许从收入中扣除的一些项目,但税法对扣除有范围和标准的 限制,纳税人在计算应纳税所得额时,对于超过税法规定扣除标准的部分,需调增应纳税所 得额,这部分内容主要有 (1)借款利息支出:P259 含义及内容: 利息支出是纳税人为经营活动的需要承担的与借入资金相关的利息费用,包括 ①长期、短期投资借款的利息 与债券相关的折价或溢价摊销 ③安排借款时发生的辅助费用的摊销 准予扣除的借款费用与标准 ①生产、经营期间向金融机构借款的利息支出,按实际发生数扣除 ·②生产经营期间向非金融机构借款的费用支出,在不高于按金融机构同类、同期贷款利率计 算的数额以内部分,准予扣除。 ⑧购置、建造和生产固定资产、无形资产的借款,在有关资产交付使用后发生的借款费用, 可在发生当期扣除 ④纳税人对外投资而借入的资金发生的借款费用,可以直接扣除,不需要计入有关投资的成本 ⑤电信企业经国务院和国家发改委批准发行企业债券属于企业正常的借款费用,支付的利息允 许企业在计算当期应纳税所得额时据实扣除。(新增内容) 不准予扣除的借款费用 ①购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的借款,在有关资产购建期间的借款费用,应 计入有关资产的成本。 ②从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金发生的借款费用,在房地产完工前发 生的应计入房地产开发成本 ⑨纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的,超过部分的利息支出不得税前扣 除。 注意借款费用资本化的规定(P249-250) (2)工资、薪金支出 含义 工资、薪金支出是纳税人每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的员工的 所有现金或非现金形式的劳动报酬。 工资、薪金支出范围 工资、薪金支出包括基本工资、奖金、津贴、补贴(含地区补贴、物价补贴和误餐补贴 住房补贴),年终加薪、加班工资等。但下列支出不作工资、薪金支出:P260 ①牖员向纳税人投资而分配的股息性所得;
6 • （3）税金：指已缴纳的消费税、营业税、资源税、土地增值税、出口关税（变化）、城建 税五个价内税以及教育费附加（现行征收比例3%），简称六税一费。 • （4）损失：指营业外支出、经营亏损和投资损失以及其他损失等。 • 注意两点：一是纳税年度内应计未计项目，不得转移以后年度补扣；二是会计处理与税法规 定不一致的以税法为准。 3、部分扣除项目的具体范围和标准 • 这是按税法和会计制度都允许从收入中扣除的一些项目，但税法对扣除有范围和标准的 限制，纳税人在计算应纳税所得额时，对于超过税法规定扣除标准的部分，需调增应纳税所 得额，这部分内容主要有： • （1）借款利息支出：P259 • 含义及内容： • 利息支出是纳税人为经营活动的需要承担的与借入资金相关的利息费用，包括： • ①长期、短期投资借款的利息 • ②与债券相关的折价或溢价摊销 • ③安排借款时发生的辅助费用的摊销 • 准予扣除的借款费用与标准 • ①生产、经营期间向金融机构借款的利息支出，按实际发生数扣除。 • ②生产经营期间向非金融机构借款的费用支出，在不高于按金融机构同类、同期贷款利率计 算的数额以内部分，准予扣除。 • ③购置、建造和生产固定资产、无形资产的借款，在有关资产交付使用后发生的借款费用， 可在发生当期扣除。 ④纳税人对外投资而借入的资金发生的借款费用，可以直接扣除，不需要计入有关投资的成本。 ⑤电信企业经国务院和国家发改委批准发行企业债券属于企业正常的借款费用，支付的利息允 许企业在计算当期应纳税所得额时据实扣除。（新增内容） • 不准予扣除的借款费用 ①购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的借款，在有关资产购建期间的借款费用，应 计入有关资产的成本。 ②从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金发生的借款费用，在房地产完工前发 生的应计入房地产开发成本。 ③纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50％的，超过部分的利息支出不得税前扣 除。 注意借款费用资本化的规定（P249－250）。 • （2）工资、薪金支出： • 含义 • 工资、薪金支出是纳税人每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的员工的 所有现金或非现金形式的劳动报酬。 • 工资、薪金支出范围 • 工资、薪金支出包括基本工资、奖金、津贴、补贴（含地区补贴、物价补贴和误餐补贴、 住房补贴），年终加薪、加班工资等。但下列支出不作工资、薪金支出：P260 ①雇员向纳税人投资而分配的股息性所得；
②根据国家或省级政府的规定为雇员支付的社会保障性缴款; ③从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出(包括职工生活困难补助、探亲路费等); ④各项劳动保护支出 ⑤雇员调动工作的旅费和安家费; ⑥雇员离退休、退职待遇的各项支出 ⑦独生子女补贴; ⑧纳税人负担的住房公积金 国家税务总局认定的其他不属于工资薪金支出的项目。 任职及雇佣员工的确定 在本企业任职或与其有雇佣关系的员工包括固定职工、合同工、临时工,但下列情况除 外:P259 ①应从提取的职工福利费中列支的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员 ②已领取养老保险金、失业救济金的高退休职工、下岗职工、待岗职工 已出售的住房或租金收入计入住房周转金的出租房的管理服务人员 工资、薪金支出税前扣除形式 ·①计税工资(薪金)制P259 按财政部规定的工资、薪金标准计算税前允许扣除的工薪支出,该标准从2000年起为人 均月扣除最高限额800元 东北地区(辽宁省、吉林省和黑龙江)自2004年7月1日起,企业的计税工资税前扣除标 准提高到每月人均1200元,具体扣除标准由省级人民政府根据当地平均工资水平,在不超过 上述限额内确定。企业在省级人民政府确定的标准以内实际发放的工资可以在税前扣除。(新 增内容) ·年计税工资扣除标准=员工平均人数x当地计税工资标准×12(月) ②效益工资(薪金)制:P260 实发工资在“两个低于”以内的准予扣除,按批准提取的工资超过实发工资部分不得扣除。 主管税务机关应对纳税人申报扣除的工效挂钩工资加强审核检查(新增内容) (1)纳税人提取的效益工资总额是否符合”两个低于“原则; (2)是否在效益工资总额范围内按实际发放的工资数额扣除; (3)是否将提取的效益工资用于建立工资储备的部分、未发放的部分或者改变用途的部 分申报扣除; (4)对以企业集团名义审批的工效挂钩方案,应对每个独立纳税人按“两个低于和实际 发放的原则进行审核检查。 ③饮食服务按规定提取的提成工资 ④事业单位:P260 按规定的工资标准扣除 ⑤软件开发企业按实际发放的工资总额扣除,但应注意符合条件。P260(注意与广告费结合 出题) (3)职工工会经费、职工福利费、职工教育经费P261
7 ②根据国家或省级政府的规定为雇员支付的社会保障性缴款； ③从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出（包括职工生活困难补助、探亲路费等）； ④各项劳动保护支出； ⑤雇员调动工作的旅费和安家费； ⑥雇员离退休、退职待遇的各项支出； ⑦ 独生子女补贴； ⑧纳税人负担的住房公积金； ⑨ 国家税务总局认定的其他不属于工资薪金支出的项目。 • 任职及雇佣员工的确定 • 在本企业任职或与其有雇佣关系的员工包括固定职工、合同工、临时工，但下列情况除 外：P259 ①应从提取的职工福利费中列支的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员 ②已领取养老保险金、失业救济金的离退休职工、下岗职工、待岗职工 ③已出售的住房或租金收入计入住房周转金的出租房的管理服务人员 • 工资、薪金支出税前扣除形式： • ①计税工资（薪金）制P259 • 按财政部规定的工资、薪金标准计算税前允许扣除的工薪支出，该标准从2000年起为人 均月扣除最高限额800元。 • 东北地区（辽宁省、吉林省和黑龙江）自2004年7月1日起，企业的计税工资税前扣除标 准提高到每月人均1200元，具体扣除标准由省级人民政府根据当地平均工资水平，在不超过 上述限额内确定。企业在省级人民政府确定的标准以内实际发放的工资可以在税前扣除。（新 增内容） • 年计税工资扣除标准=员工平均人数 当地计税工资标准 12（月） • ②效益工资（薪金）制：P260 • 实发工资在“两个低于”以内的准予扣除，按批准提取的工资超过实发工资部分不得扣除。 • 主管税务机关应对纳税人申报扣除的工效挂钩工资加强审核检查（新增内容） （1）纳税人提取的效益工资总额是否符合”两个低于“原则； （2）是否在效益工资总额范围内按实际发放的工资数额扣除； （3）是否将提取的效益工资用于建立工资储备的部分、未发放的部分或者改变用途的部 分申报扣除； （4）对以企业集团名义审批的工效挂钩方案，应对每个独立纳税人按 “两个低于”和实际 发放的原则进行审核检查。 • ③饮食服务按规定提取的提成工资 • ④事业单位：P260 • 按规定的工资标准扣除 • ⑤软件开发企业按实际发放的工资总额扣除，但应注意符合条件。P260（注意与广告费结合 出题） • （3）职工工会经费、职工福利费、职工教育经费P261
三项经费分别按计税工资(不是工资薪金支出)总额的2%、14%、1.5%计算扣除。 建立工会组织的企业、事业单位、社会团体,按规定提取并向工会拨缴的经费,凭工会 组织开具的《专用收据》在税前扣除。 电信行业要求从业人员素质较高,需要不断加大职工培训等实际情况,允许电信企业提 取的职工教育经费按照计税工资总额25%的标准在企业所得税前扣除。(新增内容) (4)公益、救济性捐赠 含义:P261 公益救济性捐赠是指纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关,向教育、民政 文化事业等公益事业和受自然灾謇地区、贫困地区的捐赠 扣除标准 在年度纳税调整前所得3%以内的部分,准予扣除;超过部分不得扣除。但是,金融、 保险企业用于公益、救济性捐赠支出不得超过纳税调整前所得的1.5%。 注:纳税人直接向受赠人的捐赠不得扣除 通过非营利的社会团体和国家机关、政府部门捐赠允许全额扣除的情况 红十字事业;P261 非营利的老年服务机构;P262 农村义务教育P262 公益性青少年活动场所P263 企业等社会力量通过中华社会文化发展基金对四项宣传文化事业的捐赠允许在应税所得10% 以内的部分扣除;其他公益、救济性捐赠允许在应税所得3%以内的部分扣除。 国家重点交响乐团、芭蕾舞团、歌剧团、京剧团和其他民族艺术表演团体;公益性的图书馆、 博物馆、科技馆、美术馆、革命历史纪念馆;重点文物保护单位;文化行政管理部门所属的 非生产经营性的文化馆或群众艺术馆接受社会公益性活动、项目和文化设施 公益救济性捐赠额的计算及调整 ①公益救济性捐赠扣除限额=企业所得税申报表43行×允许扣除比例(3%、1.5%、10%) ②实际捐赠支出总额=营业外支出中列支的全部捐赠支出 ⑧捐赠支出纳税调整额=实际捐赠支出总额一实际允许扣除的公益救济性捐赠额 (5)业务招待费 (1)限额扣除标准P264-265 (2)计提依据:营业收入净额包括主营业务收入和其他业务收入扣除销售折让和退回,依 据教材P309页附表一的范围确认。 (3)对业务招待费真实性的要求 纳税人申报扣除的业务招待费,主管税务机关要求提供证明资料的,应提供能证明真实 性的足够的有效凭证或资料。不能提供的,不得在税前扣除
8 • 三项经费分别按计税工资（不是工资薪金支出）总额的2％、14％、1.5％、计算扣除。 • 建立工会组织的企业、事业单位、社会团体，按规定提取并向工会拨缴的经费，凭工会 组织开具的《专用收据》在税前扣除。 • 电信行业要求从业人员素质较高，需要不断加大职工培训等实际情况，允许电信企业提 取的职工教育经费按照计税工资总额2.5%的标准在企业所得税前扣除。（新增内容） • （4）公益、救济性捐赠 • 含义：P261 • 公益救济性捐赠是指纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关，向教育、民政、 文化事业等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。 • 扣除标准： • 在年度纳税调整前所得3％以内的部分，准予扣除；超过部分不得扣除。但是，金融、 保险企业用于公益、救济性捐赠支出不得超过纳税调整前所得的1.5% 。 • 注：纳税人直接向受赠人的捐赠不得扣除。 • 通过非营利的社会团体和国家机关、政府部门捐赠允许全额扣除的情况 • 红十字事业；P261 • 非营利的老年服务机构；P262 • 农村义务教育P262 • 公益性青少年活动场所P263 • 企业等社会力量通过中华社会文化发展基金对四项宣传文化事业的捐赠允许在应税所得10% 以内的部分扣除；其他公益、救济性捐赠允许在应税所得3%以内的部分扣除。 • 国家重点交响乐团、芭蕾舞团、歌剧团、京剧团和其他民族艺术表演团体；公益性的图书馆、 博物馆、科技馆、美术馆、革命历史纪念馆；重点文物保护单位；文化行政管理部门所属的 非生产经营性的文化馆或群众艺术馆接受社会公益性活动、项目和文化设施 • 公益救济性捐赠额的计算及调整 • ①公益救济性捐赠扣除限额=企业所得税申报表43行允许扣除比例（3%、1.5％、10％） • ②实际捐赠支出总额＝营业外支出中列支的全部捐赠支出 • ③捐赠支出纳税调整额＝实际捐赠支出总额－实际允许扣除的公益救济性捐赠额 • （5）业务招待费： • （l）限额扣除标准P264－265 • （2）计提依据：营业收入净额包括主营业务收入和其他业务收入扣除销售折让和退回，依 据教材P309页附表一的范围确认。 • （3）对业务招待费真实性的要求 • 纳税人申报扣除的业务招待费，主管税务机关要求提供证明资料的，应提供能证明真实 性的足够的有效凭证或资料。不能提供的，不得在税前扣除
(6)各类保险基金和统筹基金(变化内容) (1)企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的标准缴纳的补充养老保险、补充 医疗保险,可以在税前扣除。 (2)企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准补缴的基本或补充养 老、医疗和失业保险,可在补缴当期直接扣除;金额较大的,主管税务机关可要求企业在不 低于三年的期间内分期均匀扣除。 (7)财产保险和运输保险费用: 按规定比例交纳的财产和运输保险费用,准予扣除;但保险公司给予纳税人的无赔款优 待,是保险公司对保险期内未发生意外事故或保险公司规定的其他事故对纳税人给予的奖 励,应计入当年应纳税所得额 按规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险准予按实扣除。 (8)固定资产租赁费: 依租赁方式而定 ①属于经营性租赁发生的租入固定资产租赁费,可按受益时间均匀扣除 ②属于融资性租赁发生的租入固定资产租赁费,不得直接扣除,但承租方支付的手续费, 以及固定资产安装交付使用后的利息等可在支付时直接扣除。 (9)坏账损失与坏账准备金: 处理原则: 纳税入发生的坏账损失,原则上按实际发生额据实扣除。报经税务机关批准,也可提取 坏账准备金。 坏账准备金扣除限额与计提基础 纳税人经批准提取坏账准备金的,提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5%。 年末应收账款包括其他应收款的金额。 注意税法认定坏账的标准 (3)纳税人发生的关联方之间的任何往来账款,一般不得提取坏账准备金。关联方之间 往来账款也不得确认为坏账。但关联企业的应收账款,经法院判决债务方破产后,破产企业 的财产不足清偿债务的部分,经税务机关审核后,债权方企业可以作为坏账损失在税前扣除 注意掌握会计处理与税法规定的差异 (10)资产发生永久货实质性损害,扣除可以得到补偿的部分,可以确认为损失。永久货实 质性损害可以对照会计处理规定记忆。 (11)固定资产转让费用允许扣除; (12)资产盘亏、毁损净损失(包括固定资产、流动资产); (13)汇兑损益 (14)支付给总机构的管理费(比例一般不超过总收入的2%) (15)会员费; (16)残疾人就业保障基金 (17)税控收款机购置费用达到固定资产标准的,应按固定资产管理,其按规定提取的折旧 额可在企业计算缴纳所得税前扣除;达不到固定资产标准的,购置费用可在所得税前一次性
9 • （6）各类保险基金和统筹基金（变化内容） • （1）企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的标准缴纳的补充养老保险、补充 医疗保险，可以在税前扣除。 （2）企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准补缴的基本或补充养 老、医疗和失业保险，可在补缴当期直接扣除；金额较大的，主管税务机关可要求企业在不 低于三年的期间内分期均匀扣除。 • （7）财产保险和运输保险费用： • 按规定比例交纳的财产和运输保险费用，准予扣除；但保险公司给予纳税人的无赔款优 待，是保险公司对保险期内未发生意外事故或保险公司规定的其他事故对纳税人给予的奖 励，应计入当年应纳税所得额。 • 按规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险准予按实扣除。 • （8）固定资产租赁费： • 依租赁方式而定： • ①属于经营性租赁发生的租入固定资产租赁费，可按受益时间均匀扣除； • ②属于融资性租赁发生的租入固定资产租赁费，不得直接扣除，但承租方支付的手续费， 以及固定资产安装交付使用后的利息等可在支付时直接扣除。 • （9）坏账损失与坏账准备金： • 处理原则： • 纳税入发生的坏账损失，原则上按实际发生额据实扣除。报经税务机关批准，也可提取 坏账准备金。 • 坏账准备金扣除限额与计提基础 • 纳税人经批准提取坏账准备金的，提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5‰ 。 • 年末应收账款包括其他应收款的金额。 • 注意税法认定坏账的标准 • （3）纳税人发生的关联方之间的任何往来账款，一般不得提取坏账准备金。关联方之间 往来账款也不得确认为坏账。但关联企业的应收账款，经法院判决债务方破产后，破产企业 的财产不足清偿债务的部分，经税务机关审核后，债权方企业可以作为坏账损失在税前扣除。 • 注意掌握会计处理与税法规定的差异 • （10）资产发生永久货实质性损害，扣除可以得到补偿的部分，可以确认为损失。永久货实 质性损害可以对照会计处理规定记忆。 • （11）固定资产转让费用允许扣除； • （12）资产盘亏、毁损净损失（包括固定资产、流动资产）； • （13）汇兑损益； • （14）支付给总机构的管理费（比例一般不超过总收入的2%）； • （15）会员费； • （16）残疾人就业保障基金； • （17）税控收款机购置费用达到固定资产标准的，应按固定资产管理，其按规定提取的折旧 额可在企业计算缴纳所得税前扣除；达不到固定资产标准的，购置费用可在所得税前一次性
扣除。(新增内容) 18)新产品、新技术、新工艺研究开发费用(以下简称“三新”费用)P267 不受比例限制,据实计入管理费用扣除(注意研究人员的工资、研究设备的折旧没有比例 为鼓励企业研究开发“三新”补充规定如下: ·①盈利企业当年“三新”费用超过上年实际发生额10%以上(含10%)的,除据实列支当年 “三新”费用以外,年终经主管税务机关批准,还可再按实际发生额的50%直接抵扣当年应 纳税所得额;增长未达到10%的,不得抵扣。如果“三新费用实际发生额的50%于当年应 纳税所得额,可就其不超过应税所得额的部分予以扣除,超过部分,当年和以后年度均不再 扣除 允许加扣的企业范围是:财务核算制度健全、实行查账征收所得税的各种所有制的盈利工业 企业 例:某盈利工业企业2000年研究开发新产品发生的各项费用为98万元;2001年为105万元; 2002年为130万元 请计算2001年和2002年允许在当年应纳所得税前扣除的究开发新产品发生的费用为多 少? (1)2000年刚开始研制,据实计入管理费用。 ·(2)2001年比2000年增长(105-98)+98×100%7%;不到10%,据实列支,所以2001年应列 支105万元 (3)2002年比2001年增长 (130-105)÷105×100%238%;超过10%,所以2002年应列支130+130X50%=195(万元)。 ②亏损企业当年的“三新”费用,只能按规定据实列支,不实行上述加扣办法。 ·③纳税人发生的技术开发费,凡由国家财政和上级部门拨付的部分,不得在税前扣除,也不 计入技术开发费实际增长幅度的基数和计算抵扣应纳税所得额。 (新增内容):对纳税人自主申报扣除的技术开发费的加计扣除数,主管税务机关应着重以 下方面加强管理: (1)纳税人享受技术开发费加计扣除的政策,必须账证健全,并能从不同会计科目中准确 归集技术开发费用实际发生额。 (2)纳税人在年度纳税申报时应报送相关材料 ·(3)主管税务机关应对纳税人的纳税申报表及有关资料的真实性和合理性进行认真审查评 估。 (19)资助科技开发费用P268 对社会力量,包括企事业单位、社会团体、个人和个体工商户,资助非关联的科研机构 和高等学校研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发经费,经审核可全额在 当年应纳税所得额中扣除。 企业向所属的科研机构和高等学校提供的研究开发经对资助支出,不实行上述办法 (20)广告和业务宜传费用 含义与内容
10 扣除。（新增内容） • （18）新产品、新技术、新工艺研究开发费用（以下简称“三新”费用）P267 不受比例限制，据实计入管理费用扣除（注意研究人员的工资、研究设备的折旧没有比例）。 为鼓励企业研究开发“三新” 补充规定如下： • ①盈利企业当年“三新”费用超过上年实际发生额10％以上（含10％）的，除据实列支当年 “三新”费用以外，年终经主管税务机关批准，还可再按实际发生额的50％，直接抵扣当年应 纳税所得额；增长未达到10％的，不得抵扣。如果“三新”费用实际发生额的50％大于当年应 纳税所得额，可就其不超过应税所得额的部分予以扣除，超过部分，当年和以后年度均不再 扣除。 • 允许加扣的企业范围是：财务核算制度健全、实行查账征收所得税的各种所有制的盈利工业 企业。 • 例:某盈利工业企业2000年研究开发新产品发生的各项费用为98万元；2001年为105万元； 2002年为130万元。 • 请计算2001年和2002年允许在当年应纳所得税前扣除的究开发新产品发生的费用为多 少？ • 解： • （1）2000年刚开始研制，据实计入管理费用。 • （2）2001年比2000年增长（105-98）98100%=7%；不到10%，据实列支，所以2001年应列 支105万元。 • （3）2002年比2001年增长 • （130-105）105100%=23.8%；超过10%，所以2002年应列支130+13050%=195（万元）。 • ②亏损企业当年的“三新”费用，只能按规定据实列支，不实行上述加扣办法。 • ③纳税人发生的技术开发费，凡由国家财政和上级部门拨付的部分，不得在税前扣除，也不 计入技术开发费实际增长幅度的基数和计算抵扣应纳税所得额。 • （新增内容）：对纳税人自主申报扣除的技术开发费的加计扣除数，主管税务机关应着重以 下方面加强管理： • （1）纳税人享受技术开发费加计扣除的政策，必须账证健全，并能从不同会计科目中准确 归集技术开发费用实际发生额。 • （2）纳税人在年度纳税申报时应报送相关材料。 • （3）主管税务机关应对纳税人的纳税申报表及有关资料的真实性和合理性进行认真审查评 估。 • （19）资助科技开发费用P268 • 对社会力量，包括企事业单位、社会团体、个人和个体工商户，资助非关联的科研机构 和高等学校 研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发 经费，经审核可全额在 当年应纳税所得额中扣除。 • 企业向所属的科研机构和高等学校提供的研究开发经对资助支出，不实行上述办法。 • （20）广告和业务宣传费用 • 含义与内容